序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇傳統審計方法范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

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【關鍵詞】 傳統審計； 電算化審計； 電算化審計的演進

傳統會計工作即手工會計，主要借助于紙、算盤或計算器、筆等工具進行會計數據的處理。隨著電子計算機的產生與廣泛普及，傳統會計工作使用的工具逐漸為計算機所取代，會計電算化成為現代及未來會計工作的主導方式。而審計是從會計工作中逐漸獨立出來的，同時又以會計工作為對象，它們所面臨的巨變環境又具有一致性，這就決定了審計在會計數據處理工具的演變中，必然存在著由傳統審計過渡到電算化審計的變革。

一、傳統審計的主體特征

傳統審計即手工審計。由于傳統審計環境下，會計資料的載體是紙介質，所以傳統審計的審計對象是載有會計資料的紙性介質。傳統審計的審計手段，無論是審計抽樣還是撰寫審計報告，都是由手工操作完成的。審計證據包括實物證據、書面證據、口頭證據和環境證據四大類。傳統審計中的書面證據包括各種原始憑證、記賬憑證、會計賬簿和明細表等，它們都有自己的作用。在傳統審計中，審計方法主要包括制定審計計劃的方法、收集審計證據的方法和提出審計報告的方法。從狹義上說，就是指與取得審計證據相關的各種方法。按不同的標準，可劃分為順查法、逆查法、詳查法、抽查法等；再具體一些，包括核對法、查詢法、函證法、觀察法、分析法等。在手工會計處理的條件下，所有審計方法的執行都是由人工完成的。從審計線索上來看，由于傳統會計中，由原始憑證到記賬憑證，記賬憑證到登記賬簿，最后到編制報表，每一步都有文字記錄和經手人簽章，因而審計線索十分清晰。審計人員能夠利用書面資料從原始業務開始，一路追查到報表中的各項指標，并通過這些審計線索來檢查和確定這些指標是否能夠正確反映被審計單位的經濟活動情況，檢查其財務活動的合法性、合規性和有效性。在傳統審計中，企業一般是通過職責分割、職權分工、規定標準的業務處理程序以及憑證、賬簿、報表之間的勾稽關系等而形成的一個內部控制體系，這一體系能夠較好地保證會計數據處理的真實、可靠和安全。

二、電算化審計的演進

（一）審計對象

在傳統審計環境下，審計對象是紙性介質。而在電算化審計環境下，會計資料存儲在硬盤、軟盤、光盤等磁性介質上，審計對象包括了整個電子數據處理系統。相對于紙性介質來說，磁性介質具有數據存儲量大、易查詢、體積輕等特點，但也有易被改寫的安全性問題。審計過程中判斷會計資料合法性與正確性的一項重要證據就是看它是否出現被涂改的情況，傳統會計環境中一旦發生涂改會計資料的情況，審計人員一眼就能看出。但是在電算化會計環境中，被涂改的會計數據可能未留下任何痕跡，因此審計人員很難立即察覺。另外一些因素如計算機病毒等容易造成磁盤上會計數據的丟失，直接影響到會計資料的完整性。

（二）審計手段

在傳統審計中，整個審計過程都是由手工操作完成的。而在電算化審計中，許多工作可以由計算機來完成，免去審計人員許多繁瑣的手工計算與復核之苦。例如審計調查，可利用計算機程序語言設計出審計抽樣程序，實現電算化抽樣調查。

（三）審計證據

傳統審計中的書面證據包括各種原始憑證、記賬憑證、會計賬簿和明細表等，它們之間可以實現相互核對。而在電算化環境中，當輸入原始憑證的數據生成記賬憑證后，記賬工作由計算機自動進行批處理，各種賬簿記錄數出一源，都是依據記賬憑證同時成賬，相對來說作為審計證據的作用就減弱了。在環境證據如內部控制的重點和管理人員的業務素質方面，傳統審計和電算化審計有著不同的內容，從而導致了環境證據的差別。

（四）審計方法

在傳統審計中，審計人員可根據具體情況對會計資料進行人工審查工作，一般采用順查法、逆查法、詳查法、抽查法等審計方法，更為具體的審計方法還有核對法、查詢法、函證法等。在會計電算化條件下，人工審計的技術方法仍然是重要的，但是由于會計信息以磁性介質作為主要存儲方式，因此計算機審計已成為必不可少的審計方法。同時，審查電算化系統的處理和控制功能，也需要借助于計算機系統來施行。在電算化審計中，傳統審計方法發生了較大改變，被劃分為計算機輔助審計方法和面向電算化會計系統的審計方法。而后者又可以細分為電算化會計信息系統程序的審計方法、數據文件的審計方法和內部控制的審計方法。具體包括測試數據法、并行模擬法、嵌入審計程序法、代碼比較法、程序解析法、受控處理法等。

（五）審計線索

在傳統會計中，審計線索非常直觀、清楚，審計人員可以根據需要進行順查、逆查或抽查，通過這些審計線索來檢查和確定被審計單位的經濟業務是否真實，檢查其財務活動是否合法、合規和有效。而在電算化會計系統中，從記賬憑證數據的輸入到會計報表的輸出，全部業務處理都是借助計算機程序自動完成的，加之會計信息主要存儲在磁性介質上，即使有所改動也不易令人察覺，使得審計線索缺乏直觀性和真實性。例如：各種賬簿和報表數出一源、自動產生，使得證、賬、表之間的關系缺乏相互的驗證性；再如，反記賬、反結賬功能的使用使得憑證修改后不會留下任何痕跡，審計人員無法辨別數據修改前的情況以及數據是否被修改。

（六）內部控制

進行審計時，對內部控制的了解是一項非常重要的工作，審計人員據此估計審計風險、確定審計范圍、制定審計程序。在傳統審計中，內部控制主要包括授權控制、責任分工、管理控制、審批和核對控制、內部審計、業務處理標準化等內容，以工作人員之間的相互牽制為基本特征，審計人員利用直觀性很強的紙介質進行手工核對和檢查，明確相關職責。而在電算化審計中，數據的處理權限高度集中，由計算機自動完成，傳統會計中的內部控制失去作用。例如，在電算化會計條件下，一旦輸入記賬憑證數據，各種賬簿都能同時產生，原有手工條件下的賬證核對、賬賬核對等內部控制措施不再生效。因此，電算化會計系統中的內部控制產生了新的意義，如操作控制中的輸入控制、數據處理過程控制、輸出控制等；組織控制的內容也發生了較大變化。這就要求審計人員在了解審計對象的內部控制時應該采用新的審計程序，采取新的評價方法，以適應電算化會計環境下企業內部控制的新變化。

（七）審計環境

內部控制、被審計單位管理人員和業務人員的組成及素質、各種管理條件與管理水平都構成了傳統審計環境的內容。在電算化審計條件下，上述內容發生了變化：1.電算化會計系統內部控制與手工會計內部控制有著不同的內容；2.信息化數據系統的應用導致會計人員無論是組成上還是知識素質上都有差別；3.管理內容、管理條件的變化。這些變化要求審計人員提高自身的能力，適應新的審計環境。

（八）審計檔案

傳統審計檔案分為永久性檔案和當期檔案，均為紙性介質。而電算化審計檔案具有以下特點：1.查詢方便。電算化審計檔案資料可以實現電子檢索的功能，查詢方便、快捷。2.保存有難度。因為在電子數據處理環境下，大量數據存儲在磁性介質上，而磁介質容易因盜竊、丟失、故意或偶然的毀壞及使用等原因而受到損害。3.成本較高。硬性存儲器的價格較高，審計檔案保存年限也較長，在此期間，物理性損耗等原因使得這些硬盤上的數據必須不斷地備份到新的硬盤上，昂貴的檔案保存成本也就在所難免。

三、信息化時代審計的未來發展謀略

（一）將現代信息技術全面運用在審計領域

將運用現代化信息技術運用在審計的理論研究、實務工作、知識結構等領域，是當代電子計算機信息技術與審計工作內容緊密結合、提高審計工作質量和效率的關鍵一步。在理論研究方面，應逐步建立適應現代化信息技術發展的新型的審計理論。在實務工作方面，力求使傳統審計工作向“計算機審計”和“使用計算機審計”方向轉變，如審計人員既以紙性會計數據又以磁性介質數據為對象；審計底稿和審計證據及其有關審計檔案應逐步實現無紙化等。知識結構上，審計人員除了應掌握傳統審計的基本知識外，還應掌握計算機知識及其應用技術，掌握數據處理和管理技術，掌握現代化信息技術的應用及網絡知識等；既能夠熟練操作審計軟件，又能夠適時編寫各種應用性審查程序。

（二）事后靜態審計向事中和事前動態、實時審計轉變

在過去的手工會計條件下，審計工作往往更重視事后審計。隨著會計電算化工作的廣泛開展，為了保證電算化會計條件下審計工作的真實可靠性，審計工作應從事后審計轉變為事前審計和事中審計。當單位實施會計電算化工作之前，首先應對單位采用的會計系統軟件的適用性進行審計，軟件中提供的各項核算與管理功能是否滿足了信息使用者的要求。通過事前審計，保證單位使用的會計軟件系統的合法、安全、可靠。當會計電算化軟件應用于會計工作以后，應該重視對會計信息系統軟件的數據處理程序、自動轉賬公式的設置和會計報表公式的定義進行事中審計，防止核算單位惡意篡改系統程序。另外，還要做好事后審計，將會計電算化系統的運算結果與軟件提供的核算功能進行符合性和實質性測試，保證會計數據的真實可靠性，進一步保證審計工作的正確性。

（三）未來審計的重點將側重會計明細信息的數據安全性、可靠性

會計電算化的發展，促使企業提供更多的明細信息，因此，審計的工作重點在于檢驗企業會計明細信息的真實可靠性以及審核進入外部網絡的明細信息的安全性。企業內部形成的明細信息的真實可靠性往往取決于企業會計電算化系統內部控制的有效程度，而審計人員的主要工作將是證實從數據庫存取信息的可靠性。對于進入外部網絡的明細信息，必須通過對整個系統的網絡進行安全控制，以保證此信息的安全性。

（四）審計軟件應能實現諸多功能

未來審計軟件應具有以下功能：能夠與會計電算化系統鏈接，實現直接通過會計電算化系統中的接口程序取數；能夠減少審計人員的工作量，盡可能讓計算機代替人工的大量抄抄寫寫和計算，使審計人員的工作精力集中到職業性強的事務處理上去，如抽樣檢查底稿中的部分項目（憑證號、科目、金額等）交由計算機審計軟件自動取數生成；審計軟件應能自動完成某些審計工作底稿的整理功能；審計軟件應有擴充功能，應能對審計事務進行管理，如審計日程的安排、工時的計算、底稿管理、審計收費管理等。總之，未來審計軟件如果具有了上述功能，全面實現審計無紙化將不再只是一個夢想。

【主要參考文獻】

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[2] 趙祖印.計算機信息系統環境下的注師審計.財務會計，2006.

[3] 李巍.會計電算化對審計工作的影響及對策.石家莊學院學報，2006.

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一、審計系統必須適應環境的發展

審計系統是在一定的經濟社會環境下產生，又在特定的外界環境中存在和發展。它是環境的產物，必須和環境相適應。與生態系統中的生物一樣，審計系統的生存、生長受制于環境，但審計系統的存在和發展又反過來影響和改變環境。回顧審計系統的發展歷程，經歷了三個階段：

第一階段是19世紀中葉，在資本主義得到充分發展、取得工業革命成功的英國出現了現代意義的審計(稱英國式審計或詳細審計)。當時的審計對象是會計賬簿，審計的目的是查錯防弊，所使用的審計工具是詳細檢查，審計信息的使用人是股東。第二階段是本世紀初，在資本主義發達的美國出現了以資產負債表為對象的資產負債表審計，其目的是判斷借款人的信用狀況，審計信息使用人從股東擴大到債權人(主要是銀行)。第三階段是本世紀20—30年代，由于資本市場證券化，在美國出現了以損益表為中心的財務會計報表審計，目的是提出客觀公正的審計意見，審計信息使用人是所有的企業利害關系人，對上市公司而言就是社會公眾。到了40年代以后，由于跨國公司的出現，國際間資本流動頻繁，在發達的資本主義國家出現了國際化的會計公司。

從上述審計系統從一個階段向高一階段的進化過程分析，我們可以得出兩點結論：一是審計系統每一次進化都是為了適應環境的變化，和任何系統一樣，只有適應環境的系統才能得以生存和發展。19世紀西方資本主義得到充分發展，實行所有權和經營權分離，就出現了英國式的詳細審計。到了20世紀中葉，隨著企業大型化和證券化，經濟活動劇增，審計師不可能對每筆交易都進行檢查，審計系統就由詳細審計進化到抽樣審計。有了跨國公司，就有了國際性的會計事務所。正是審計系統適應了所生存的環境，才使得本身得到充分的發展。同時，進化后的審計系統又反作用于環境，對社會經濟起了積極推動作用，成為人類經濟系統中不可缺少的一個子系統。二是審計系統的每一次進化都有賴于相應的理論、方法和技術的支持。從英國式的詳細審計進化到資產負債表審計，是因為有內部牽制理論和統計抽樣技術的支持。同樣，從資產負債表審計進化到財務會計報表審計，是因為有內部控制理論和審計風險測試評價技術的支持。這是審計系統一次具有非常意義的“進化”，正是由于審計系統普遍采用了統計抽樣技術和內部控制測試技術，從而使審計系統的功能大大增強，在大大提高了審計效率的同時，又有效地控制了審計風險。

同理，在步入21世紀的今天，審計系統又面臨著新環境的挑戰。新經濟和數字時代的到來，以及經濟全球化、市場一體化等將對審計系統產生重大影響。面對新經濟環境的挑戰，審計系統必須適應這種環境的進化，而要進化就必須有相應的理論和技術方法即系統科學和信息技術的支持，筆者將由系統科學和計算機技術支持下進化了的審計稱為系統審計，與之相對應的是傳統的詳細審計和內控審計。下圖表達了審計系統的進化過程。

需要說明的是，“系統審計”與“審計系統”是二個既有聯系又有區別的概念。系統審計是指在系統科學和信息技術支持下的審計理論方法，表明一種審計理念，是相對于其它審計方法而言的。審計系統則是泛指審計體系，詳細審計、財務會計報表審計、系統審計都是審計系統各個不同歷史時期的產物。

二、系統審計和傳統審計的比較

傳統審計的思維方式是：部分整體。傳統審計總是先分析對象的各個部分，然后再綜合為整體。這種思維方法的局限性在于把分析與綜合、部分與整體、原因與結果機械地割裂開來，認為部分是原因，整體是結果，部分決定整體。傳統審計方法著眼于一個個要素，進而得出整體的性能，其邏輯結論往往是組成整體的要素好，整體的性能也就好。不論是一百五十年前的詳細審計，還是目前的財務會計報表審計，注冊會計師的思想方法都是從部分去推測整體，而系統審計的思想方法則是從整體到部分。詳細審計是從每一筆交易賬戶再到報表；財務會計報表審計是通過對內部控制和控制風險的研究抽取部分交易為樣本賬戶最終證實報表信息的真實和公允性。詳細審計和報表審計在研究審計對象經濟活動時，只把各組成部分孤立地、簡單地加起來，這并不能說明審計對象經濟活動的整體性質和功能。因為各要素的簡單相加，并不能構成一個系統。

系統審計思維方法則不同于傳統審計，它的思維方式是：整體部分。系統審計從整體出發，先進行系統綜合，形成可能的系統方案，再進行系統分析。分析系統各要素及其相互關系，建立模型，然后進行系統選擇，實現最優化，重新綜合成整體。系統審計方法的程序是：綜合分析綜合。它不僅著眼于個別要素的優劣，而且利用了要素之間的相互關系，觀察和判斷系統整體的性能。要素和系統不是一種簡單的線性因果關系，系統的整體性能不單是取決于組成系統的要素，而且還有要素之間的相互作用。系統審計方法正是在要素之間相互作用的關系中進行分析和綜合，才能正確地認識審計對象的整體性能。系統審計把審計對象的經濟活動當作一個整體來研究。這一整體的性質和規律，只存在于組成要素的相互聯系、相互作用之中。各個組成部分孤立的特征或者活動的總和，并不能反映整體的特征和活動。系統審計強調系統的整體性，要求注冊會計師不能象以前那樣，先把審計對象分成幾個部分，然后再匯集起來。而是把審計對象作為一個有機的整體來對待，先看整體，再看部分；先看全局，再看局部；先看宏觀，再看微觀；先看全過程，再看某一個階段。從整體與環境、整體與部分的相互依賴、相互制約中，去揭示系統的特征和運動規律。對局部的研究必須放在整體中，從整體的各個部分的聯系、制約中去加以研究。當然，注冊會計師研究審計對象經濟活動整體，并不是不深入具體細節去考察分析，一個正確地認識來自于從整體到部分，部分到整體的反復過程。系統審計在研究問題時，把任何對象都看成是系統，然后著眼于系統和環境之間、系統和要素之間的相互關系，確定要素的層次結構，這樣就便于用數學方法從定性和定量的結合上研究、描述現實系統。系統審計比傳統審計方法更能將分析和綜合、歸納和演繹等方法有機地結合起來，因而為運用數理邏輯方法和計算機技術開辟廣闊的道路。

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關鍵詞：持續審計；審計自動化程序；審計效率

AICPA和CICA聯合成立的持續審計委員會于1999年研究報告，報告對持續審計下了如下定義：“持續審計是指獨立審計師用以對委托項目的相關事項，以一系列實時或短時間內生成的審計報告，對其提供書面鑒證的一套審計方法。”持續審計作為一種新的審計方法，以其強調審計的及時性和審計過程持續性的特點，必將促進審計理論的發展，提高審計效率和效果。

一、持續審計與傳統審計的異同

（一）審計對象不同

傳統審計的對象主要是歷史性的財務信息，而持續審計的對象范圍卻很廣，比如：預測性信息、非財務信息。相對于財務信息，非財務信息更加沒有規律性，而且具有比較強的時效性，這些信息對于信息決策者的決策具有相當重要的作用，可以幫助信息決策者降低決策的不確定性，因此在持續審計中，對于非財務信息的審計是絕對有必要的。

（二）審計時間不同

傳統審計是事后審計，所審計的事項的發生與審計之間存在一定的時間差。時間上的差異分為兩種，包括審計間隔期間的差異和審計完成時間的差異。首先，從審計的間隔期間來看，傳統審計一般是在被審計單位的會計報表完成以后才進行的，很多的交易和事項從發生到審計的時間間隔會很長，可能是幾個月、半年甚至更長的時間。相反，持續審計時當事項發生的時候立即進行審計，事項的發生與審計的執行之間的時間間隔是很短的，可以是一周、一天甚至是一個小時。因此，持續審計可以在使用者需要的信息的任何時刻進行，提供實時的信息，也可以在某個較短的既定期間之內重復進行。其次，從審計的完成時間上來說，傳統審計的過程需要幾個月才能完成，而持續審計可以利用計算機技術進行即時審計，大大提高了審計的效率，審計工作可以快速的完成，從而提高了審計的時效性。

二、持續審計的優勢和局限性

（一）持續審計的優勢

持續審計依托信息網絡技術的發展，可以通過互聯網實現在線的實時監控，降低審計成本，節約審計時間。持續審計可以實現審計人員不到現場而直接利用網絡遠程進入被審計單位信息系統，完成審計任務。但是這是一項長期的任務，只有持續審計系統得到適當的使用了相當長一段時間，以彌補了初始成本后，才會顯現本色，為被審計單位和信息使用者帶來高額的投資回報。總體來說，持續審計的優勢在于以下幾點：①降低審計成本。②提高審計工作的效率。審計人員利用互聯網絡遠程獲取被審計單位財務數據，合理確定審計項目，有效配置和利用審計資源，達到用最少的審計資源，獲得最大的審計效果。③自動化復核程序能減少傳統三級復核的誤差和錯誤。④減少審計人員因為素質不夠而引起的選取審計程序的不合理性。傳統審計可能會因為審計人員缺乏經驗，收集證據不適當而導致審計程序選擇的不適當，產生審計浪費，持續審計通過計算機軟件工具進行操作，避免了審計程序選擇的不適當。

（二）電子證據收集具有局限性

發表審計意見、出具審計報告，必須以審計證據為依據，因而審計證據在整個的審計工作中具有特別重要的位置。持續審計方法下審計證據是一種建立在遠程基礎之上的電子證據收集，于傳統審計的實物證據、書面證據、口頭證據和環境證據比較，電子證據的收集方式性質有所改變。在高科技技術運用下，給審計實施提供了便捷，提高了審計的及時性，同時還節約了審計成本。但是電子證據的收集也有很多的局限，例如：證據類型的限制和證據可靠性的限制。持續審計的電子化證據雖然有一定的優勢，但是自動化程序必然會有一定的缺憾，不論是人為的錯誤還是自動化程序的漏洞，都成為持續審計的缺點。持續審計要求很高的及時性，審計人員往往不能直接到被審計單位取證，要利用高科技的設備，例如要用數碼相機提供有關實物的證據，在取證的過程中就會發生許多不可預測的問題。

（三）持續審計對于審計獨立性的局限性

審計的獨立性可以用英國的一位學者埃米爾?沃爾夫的一句話概括："審計的概念和獨立性的概念是一枚硬幣的正反兩面"無論審計發展到什么階段，審計師都要遵循獨立性的原則，審計師在工作中要保持公正的職業判斷，要保持精神上的獨立和形式上的獨立。首先，在傳統審計中，技術因素一般不會影響到審計師的獨立行，但是在持續審計中，審計師要及時有效的完成工作，就要與被審計單位的管理信息系統形成一定的關聯關系，這勢必要影響審計師的獨立性。再次，持續審計要求審計程序與被審計單位的信息系統實現集成，因此審計人員常常會就被審計單位的信息系統和監控系統提供建議和咨詢，這也在一定程度上影響了審計師的獨立性。隨著持續審計的不斷發展，審計獨立性受到不利影響會逐漸顯現，但也會出現很多有效克服的方法，例如：加深審計師與審計的直接利益相關者的聯系，并由審計的直接利益相關者支付審計費用等。但這些還需要審計的發展來慢慢的克服這些局限性。

(四)持續審計實施系統安全問題的局限性

審計系統的安全性直接關系到了審計風險的高低。被審計單位會計信息系統常常置于復雜的網絡環境當中，計算機病毒和黑客的攻擊可以在地球上任何一個角落威脅到被審計單位的會計信息系統的數據安全，審計的固有風險就會加大。另外，被審計單位的計算機數據會遭到人為的篡改而且不留痕跡，沒有白紙黑字和簽字蓋章的電子訂單保證，審計的風險加大了許多。因此，網絡環境中的安全問題處處可見。再者，當持續審計的審計程序嵌入被審計單位信息系統之前，要對審計程序作出較多變動以適應被審計單位的信息系統，這增加了審計的成本，嵌入之后也會受到被審計單位私自修改數據的危險。對于小型企業，嵌入審計程序需要大量的資金支持，網絡環境不穩定，這也給持續審計的實施造成了一定影響。

三、持續審計實施的進程

首先是持續審計的初級階段，在這個階段，審計部門還不能說真正意義上使用了持續審計這種方法，審計師只是在使用計算機自動化程序中獲得了一定好處，但是審計師并沒有就持續審計這種方法制定完善的計劃。審計的計算機技術僅僅是為了解決單個的審計項目，而且大部分的對于審計的控制評估和審計風險都是人為操作的。

其次是持續審計實施的中級階段，這一個階段，持續審計對于審計已經產生了一定的影響。審計師在這一階段面臨著自身的相當大的挑戰，他們要不斷完善自身業務水準，要使用IT工具來執行評估和測試，并評價出IT工具的風險和控制缺陷的證據，要充分的分析出原因并提出改善意見。此外，審計師要注重于企業中關鍵人物的溝通，要取得董事會或總經理的支持，才能順利的完成持續審計的任務。雖然持續審計在這一階段的應用范圍擴大并且其重要性開始進一步提升，但是不可否認的是，此時只有部分的審計師在使用持續審計，公司的管理層也許不知道持續審計的概念，列入審計計劃的只有持續審計會使用什么技術軟件，但是任然沒有確切的持續審計方案，也沒有將審計計劃、風險評估、以及控制評估過程完全的結合到一起。

最后的階段是持續審計的高級階段，這個階段里，審計師都認識到了持續審計方法和技術的重要性，持續審計成為了一種主要的審計模式。持續審計的實施有足夠的資源支持，包括技術上和人力財力的成熟，審計師可以通過計算機技術和軟件檢查詳細的交易和事項，來發現被審計單位的異常情況，審計師時時刻刻都可以關注審計系統，根據系統的報警，處理相關審計異常事項。

總之，持續審計需要一步一步發展，慢慢實現傳統審計向持續審計的過度。如今，持續審計剛剛發展到初級和中級階段，即使在科技較為發達的國外，持續審計的實踐也不成熟，審計師們應該根據各國的實際情況，找出適合的實施計劃，慢慢變革審計方法，向持續審計靠攏，促進持續審計發展。

參考文獻：

[1]何芹.持續審計研究[M].上海：立信會計出版社，2008，（5）.

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[3]李岱峰，徐歆，張艷琴.論持續審計[J].現代審計，2004，（5）.

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［關鍵詞］ it審計；挑戰；策略

隨著信息技術的興起，信息系統已經滲透到社會生活的方方面面，它在給人們帶來便利與效益的同時，也帶來了很多負面影響，如計算機犯罪案件的頻頻發生等，系統安全問題日益嚴峻。于是一個不容回避的問題——我國企業如何有效地開展信息技術審計（information technology audit，以下簡稱it審計），保證信息系統安全，擺在我們面前。本文擬對此進行探討。

一、it審計的定義及其特點

it審計是指對信息系統從計劃、研發、實施到運行維護各個過程進行審查與評價的活動，以審查企業信息系統是否安全、可靠、有效，保證信息系統得出準確可靠的數據。由以上定義可知，it審計的目標是保證it系統的可用性、安全性、完整性和有效性，最終達到強化企業內部控制的目的。

該審計過程具有以下特點：

1.it審計是一個過程。它通過獲取的證據判斷信息系統是否能保證資產的安全、數據的完整和組織目標的實現，它貫穿于整個信息系統生命周期的全過程。

2.it審計的對象綜合且復雜。it審計從縱向（生命周期）看，覆蓋了信息系統從開發、運行、維護到報廢的全生命周期的各種業務；從橫向（各階段截面）看，它包含對軟硬件的獲取審計、應用程序審計、安全審計等。it審計將審計對象從財務范疇擴展到了同經營活動有關的一切信息系統。

3.it審計拓寬了傳統審計的目標。傳統審計目標僅僅包括“對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發表審計意見”；但it審計除了上述目標外，還包括信息資產的安全性、數據的完整性及系統的可靠性、有效性和效率性。

4.it審計是一種基于風險基礎審計的理論和方法。it審計從基于控制的方法演變為基于風險的方法，其內涵包括企業風險管理的整體框架，如內部環境的控制、目標的設定、風險事項的識別、風險的評估、風險的管理與應對、信息與溝通以及對風險的監控。

二、我國it審計面對的挑戰

it審計和傳統審計相比具有的上述特點是吸引我國眾多企業引入it審計的重要原因，但是這種方法的應用又會給企業提出巨大的挑戰。

1.傳統審計線索的消失。在手工會計環境下，審計線索主要來自于紙質原始憑證、記賬憑證、會計賬簿和會計報表，這些書面數據之間的勾稽關系使得數據若被修改可辨識出修改的線索和痕跡，這就是傳統審計線索的基本特征。但是現在計算機網絡信息系統中這些數據直接記錄在磁盤和光盤上，無紙張記錄，審計人員用肉眼無法直接看到這些數據如何記錄，且非法修改刪除原始數據也可以不留篡改的痕跡，從而為舞弊人員作案留有可乘之機。盡管許多審計機構要求已實現會計信息化的企業將所有原始憑證、記賬憑證、賬簿、報表打印輸出，使用繞開計算機系統的審計方法，并以打印出的證、賬、表作為基本審計的線索和依據。但是如果原始數據在業務發生時就被有意篡改，則其派生的記賬憑證金額和賬戶余額及報表數據也一定會出錯，打印出的數據也不能作為審計證據。因此即使打印出所有電子數據，傳統審計線索也會在計算機信息系統下完全消失。

2.計算機信息系統的數據安全面臨挑戰。手工信息處理的環境下，審計人員無須將數據和會計信息的安全性問題作為審計的重要內容，但是在it審計的工作中，網絡電子交易數據的安全是關系到交易雙方切身利益的關鍵問題，也是企業計算機網絡應用中的重大障礙和審計的首要問題。例如計算機病毒的破壞、黑客用 ip地址欺騙攻擊網絡系統來獲取重要商業秘密、內部人員的計算機舞弊、數據丟失等，都是傳統審計從未涉及的，但又是it審計的重點，這對當前我國的審計工作無論是操作系統，還是制度建立等眾多方面都是一個很大的挑戰。

3.it審計專業人才匱乏，適應it審計事業發展的人才培養和管理機制還有待建立和健全。由于it審計固有的復雜性，這項工作需要具備會計、審計、組織管理和計算機、網絡技術等綜合知識的人才，而且工作人員需要對內部控制和審計有深刻的理解，對信息和網絡技術有敏銳的捕捉能力，在我國獲得注冊信息系統審計師資格的人數遠遠不能滿足信息系統審計業務的需求。

三、我國it審計應對策略

面對上述挑戰，我們應當多方位、多角度制訂措施，使it審計工作更好地為我國企業發展做出貢獻。具體措施如下：

1.審計線索的重建。根據計算機網絡系統容易在不同地方同時形成相同“原本”數據的特點，可以重建電子審計線索：在電子化的原始數據形成時，同時在審計機構（包括內審機構）和關系緊密（簽字確認）的部門形成原始數據的“原本”，或在不同部門各自形成相關的數據庫（特別應當包括數量、金額和單價等主要數據項），這樣不僅可以相互監督和牽制，還給計算機審計提供可信的審計線索。這種保留審計線索的方法，一方面成為有力的控制手段，另一方面可從審計線索中發現疑點。這種方法主要是應用專用的審計比較軟件，同時將幾個部門的同一種數據庫進行自動比較形成有差異的數據記錄文件，詳細審查相關的數據文件和訪問有關的當事人，從而取得有力的審計證據。上述比較審計方法是在不同部門同時形成業務數據文件的情況下應用，如果企業業務數據分離存放，如銷售合同與銷售發票、提貨單在不同的部門保存，這種實質性測試也可采用比較審計法，應用專用的審計軟件，結合相關的幾個業務數據文件進行比較，查出有錯誤疑點的記錄。

2.確保信息系統的信息安全。為了保證信息系統的信息安全，it審計工作人員要在審計過程中評價企業的防火墻技術、網絡系統的防病毒功能、數據加密措施、身份認證和授權的應用實施情況，通過面談實地審查企業安全管理制度建立和執行的情況，查看企業是否為了預防計算機病毒，對外來的軟件和傳輸的數據經過病毒檢查，業務系統是否嚴禁使用游戲軟件，以及是否配置了自動檢測關鍵數據庫的軟件，使異常及時被發現；檢測企業是否為了防范黑客入侵，網絡交易的數據庫采用離散結構，同時在不同的指定網點（如在交易的雙方）形成完整的業務數據備份供特殊使用（如審計和監控）；此外it審計人員還要注意檢查企業的信息系統崗位責任實施、安全日志制度，審查有關計算機安全的國家法律和管理條例的執行情況。

3.建立一支完備的it審計專業人才隊伍。it審計的發展必須有一大批專業化的it審計人才，這就要求我們要采取短期培訓和長期培養、操作層面上的培訓與高層次人才的培養、在職人員培訓與未來人才培養相結合的方法將這支隊伍逐漸發展起來。此外我國可以從現有的審計隊伍中選拔人員進行專門的信息系統審計培訓，并考慮在注冊會計師的資格考試和審計師職稱考試中逐步加入計算機、信息系統和網絡技術等與信息系統審計有關的內容，以及加強對從事信息化咨詢的it技術人員的會計與審計知識的培訓。為了培養未來審計人員，應在高校會計、審計專業教學計劃中增加信息技術和電子商務等內容，也可以考慮在高校中開設信息系統審計專業，直接培養信息系統審計專業人才。

當前我國it審計正處于起步階段，和傳統審計相比，it審計的顯著特點決定了其勢在必行，但是一種新的方法的引入和實施必定會給企業和審計人員帶來巨大的挑戰，面對種種挑戰我們應采取積極措施，迎難而上，使it審計工作不斷發展完善。

主要參考文獻

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［2］陳朝.我國信息化建設中信息系統審計問題研究［d］．長春：東北師范大學， 2006.

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［5］李朝陽，胡昌振． 計算機審計系統的防護方法［j］．航空計算技術，2002（1）.

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關鍵詞：大數據時代 傳統審計 重構 趨勢展望

中圖分類號：F239

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2017）02-156-02

審計是一項專門的經濟監督行為，是對審計對象經濟行為的合規性，信息的完整真實性進行檢驗。數據是驗證與檢驗的必不可少的依據。隨著“大數據”時代的撲面而來，這使審計工作產生了質的飛躍。大數據的迅捷化、巨量化、多元化的表征與審計活動之目標相契合，必然帶來巨大的經濟與社會效應。

一、大數據的涵義及時代特征解析

（一）大數據的內涵

大數據，即Big Data，它是一種數據集成化的狀態，是將幾種形態的數據集中起來，采用云計算技術對大量的數據進行處理分析，得出我們想要的相關的結論。其技術的不斷演進使人們可以獲取更多的相關的數據，不再單單依靠相關領域的專家提供或者個人通過自身的工作經驗分析推理而形成。它的產生，使普通大眾通過析取數據獲得發展與成長機會成為一種可能。

（二）大數據時代的特征

1.數據體量大，數字信息化。在大數據時代，人們可以經過各種網絡終端收發信息，并且以數字化的方式儲存于數據平臺之內。體量巨大的數據儲存平臺已促使人們逐步調整了數據計量的單位。在大數據時代，人們對數據的認識隨之出現顛覆性的改變，它已不再為單一的數字式樣的數據，而是實現了數據的信息化。

2.數據共享成為現實。在大數據時代，數據不是簡單的儲存于體量巨大的數據平臺之內，而是要達到相關數據的共享。]有共享的數據，存儲平臺是難以抓取、匯聚到一起的，更談不上對一切數據開展綜合分析。數據共享是基于體量巨大的數據儲存平臺之上，搜索各行各業的數據，每個地區的數據，統一匯集儲存，而后經過專業的檢索功能，人們能夠查取自己業務所需數據。通過數據共享，人們的經濟社會活動可以跨越時空，超越平臺的區隔。

3.數據處理能力強。大數據主要依托于云計算的hadoop軟件數據處理框架，它可以對海量的數據開展儲存與全景式的分析。它契合了大數據時代下人們處理與利用海量數據的需要，具有高可靠性、高效性、高容錯性、高擴展性與低成本的特點。

二、大數據時代傳統審計面臨的挑戰

大數據是一種全新的技術，它為傳統審計注入了活力，同時也帶來了新的挑戰。

（一）外部數據無法充分利用

審計必須依賴有效的證據，才能達到監督與糾偏的目標。從一般意義上來說，審計的證據可劃分為內部與外部證據兩個部分。依照傳統的審計方式，審計人員獲取審計單位的內部證據相對容易，但提取審計單位相關聯的外部證據難度相對較大。其原因為：在巨量龐雜的外部數據中查找對審計工作有效、有用的信息需要極大的工作量；相關聯的第三方單位因業務及隱私的保護，對許多相關信息不想、也不愿主動提供。

（二）抽樣風險不可控

傳統的審計方法難以采集及分析所審單位的全部數據與所有信息，在此種情況下，審計主要依靠抽樣審計模式來進行。抽樣是指審計人員對少于全部樣本數量的項目實施審計程序，使所有抽樣單元都有相同的被抽取的概率，以對抽取樣本的審計結果作為整體的審計結果。這種傳統的審計方式受樣本局限的影響，導致被審單位的許多業務活動被忽略，很難精確地找到并定位個別被審單位的重大違紀違法行為，內隱的審計風險不可控制，難以預料。從理論上說，抽樣風險高低和樣本的多少、抽樣方法等多因素相關，但其自身的缺陷難以克服。審計活動只要開展抽樣，必然就存在一定的風險，審計結論的精確性必然受到質疑，其風險難以徹底消除。

（三）時空限制性強

傳統的審計方式最主要借助核對賬冊、查找相關材料證明、進入現場查證實物等，都需花費很長的時間，而被審計單位數量眾多、審計內容龐雜，審計時間常常嚴重匱乏。加之在對被審單位開展工作時，審計人員要考量被審單位的工作日程安排，必須在其關聯人員在班時間開展審計工作，這導致審計時間的不確定性增大，審計工作難以高效靈活地運作。同時，有些被審單位結構龐大，其分支機構遍布各地，或業務關聯的單位在異地。為了獲取相關證據，審計人員不得不外出奔波，面對生疏的環境，必然要耗掉大量的時間與精力，必然帶來審計效率不高，審計質量大打折扣。

（四）函證可靠性不足

函證也是傳統審計獲取相關證據的一種方式。它是指審計人員為了證明被審單位財務報表內涉及信息或者認定結論的正當性，向獨立第三方提取相關證據的工作方式。第三方單位與被審單位關聯度相對較低，提供內容客觀性較強，在一定形勢下能夠函證的證明力較高，可以有效拉低審計風險。但在審計實踐中，有些第三方單位對審計部門的函證敷衍應付，與相關被審單位勾連，合謀進行信息造假，營私舞弊，喪失自身的獨立性與公正性。如果第三方提供的函證具有瑕疵甚至是虛假證據，這必然對審計人員形成誤導，形成錯誤的審計報告，審計的效果與質量就被無形中降低了。

三、大數據時代傳統審計方式的重構

隨著大數據時代的到來，傳統的審計方式與模式被徹底顛覆。審計人員的審計方法實現了變革，審計方式實現了重構。

（一）外部數據被充分運用

大數據技術不斷發展與完善，為審計人員便利地獲取被審單位的外部數據打造了堅實的基礎。它徹底破解了傳統審計難以有效提取外部數據的瓶頸。立足于數據的共享性與巨量化，外部數據被審計人員充分析取與利用，他們能夠從多元化的角度探析可能隱藏的問題，查找被審單位與外部業務關聯單位的數據信息，發現其可能潛在的違規行為，及時糾偏與扶正，促使審計準確性進一步提高，審計效率不斷提升。

（二）數據實現了全覆蓋

由于大數據技術的介入，審計人員對于巨量的審計數據，亦無需抽樣模式的使用，跨行業與超越部門的數據的采集、整合、縷析，隨機抽樣的運用也不需要再大幅度地開展，就能夠把被審計單位的全部數據采集，并借助高速的處理模式開展分析，查找問題，審計風險被大幅壓低，審計結論的準確性進一步上升，其參考價值增大。數據全覆蓋可以引導審計人員對被審單位進行全方位的審計，樹立審計的總體觀，使傳統的審計模式不斷革新，能夠使被審單位及時地規避經濟活動中潛在的審計與運營風險。

（三）突破了時空的限制

人類進入大數據時代之后，審計人員的工作更多依賴互聯網開展。審計人員依托自身的數據權限，可以獲取審計工作所需的關聯數據，并依托大數據開展分析，生成審計報告。大部分的關聯數據信息都存儲于相關的數據平臺之內，審計人員無需直接進入被審單位或部門，也無需在被審單位的上班時間開展審計工作，對于結構龐大、分支眾多的單位無需外出審計。審計人員依托計算機與網絡數據平臺，便可打破時空的局限，對被審單位可以進行全方位的審計，靈活性與機動性增加，審計效率大大提升。

（四）無需函證

人類邁入大數據時代之后，個人與單位的社會經濟活動的信息都被納入數據平臺，成為數據庫的組成部分。審計人員對被審單位開展審計，就完全可以依托數據共享，依據自身數據權限，去調閱被審單位與業務相關方的經濟活動信息數據，無需借助第三方的函證數據來完成相關審計。這樣大大減少了審計的時間與人力成本，使第三方與被審單位串通共謀舞弊的可能性大大減少。

四、大數據時代傳統審計的趨勢展望

大數據技術是信息時代的產物，它必然隨著技術的進步，不斷完善與發展。它對未來的計也必將產生重要的影響。未來的審計必將隨之而變。

（一）內容轉化：向綜合財務管理發展

在社會經濟發展的推動下，企業內部的財務管理模式、管理理念均發生較大變革，且不再局限在單一的發展領域，逐漸延伸到計劃、生產、供應、銷售、戰略制定等相關領域，即財務管理最核心的任務是收集、分析、整理及管理和企業任務相關的數據信息。綜合性財務管理依托大數據的技術支撐，它可以收集、深度挖掘各行業的多種數據，這樣審計人員就更能全面地知悉行業與企業發展的前景，演進的趨向，了解行業可能遇到的風險。此外，大數據也可以使審計人員在析取信息時，能夠發現被審單位的運營風險，及早提醒管理層制定應對預案，減少損失，防范與化解風險。

（二）目標改進：向預測未來演進

傳統的審計大多為事后的審計，反映審計之前的財務管理狀況。而對被審單位的經濟活動的預測能力不是很明顯。在大數據時代，審計不僅僅是為企業治病把脈，更重要的是為被審部門提供業務發展的預測，明晰被審部門的業績增長路線圖，確定企業的價值取向與發展新目標。審計人員也可以借助大數據平臺，對行業進行全方位的探析，通過數據的整合、分析、研判行業的發展路向，為被審單位的發展積累更多的有用信息，促使管理層科學決策。當然，這需要會計人員與審計人員共同摸索與制定可行性的數據收集方法。同時，實現數據的有效對接與更新，以提升相關人員的預警與預判能力，讓數據為未來服務，成為企業獲取未來的好幫手。

（三）聚焦轉變：向高效的數據審計演進

以往的審計，人們更多地關注審計的精準性，這只適用于小數據的境遇下。在大數據時代下，數據來源日趨多元化，具有海量性的特征，探析數據的相關性正成為未來審計的發展趨向。這樣可以促使審計人員深入厘清事實的本來面貌，精準性及局部性已不是審計注重的最高目標，而事情的全貌與高效成為大數據時代他們追尋的新目標。為此，審計人員必須掌控最新的審計技術，踐行最新的審計方法，如借用云數據庫、聯網審計、數據挖掘、分布式拓樸結構等技術與新工具，更新數據的查詢與處理方式，與時俱進，推動審計效率不斷提升。

（四）功能提升：向實時財務報告延展

相當長的時間內，各單位財務信息都是在業務完成后才形成財務報表，通常需三四個月才能最終形成報表。審計人員也是根據這個報表對被審單位展開審計，這會降低會計有效信息的利用率，影響審計的質量。實時財務報告成為審計效率與質量提升的重要因素之一。隨著大數據時代的來臨，實時財務報告的形成成為可能。這需要各方協同努力，形成合力。一是有效整合各單位的相關會計信息，形成一個中心數據庫，定期進行維護與數據更新；二是數據庫中各單位構建自身的財務更新報告網站，并實現數據共享；三是審計人員和各單位的財會人員，做好數據的分析工作，為數據庫中各單位提供實時的財務數據信息。

參考文獻：

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[2] 楊凱茜.淺談大數據審計的特點及實現――以審計署對2012年中石油的審計結果為例[J].財經界（學術版），2015（12）

[3] 王麗娟.基于大數據時代的會計、審計發展趨勢[J].商場現代化，2016（26）

[4] 秦榮生.大數據時代的會計、審計發展趨勢[J].會計之友，2014（32）

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[6] 鄭國洪，朱芳芳.大數據時代公司治理視角下的內部審計[J].審計月刊，2014（6）

（作者單位：河南省地方稅務干部管理學校 河南開封 475004）

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商業銀行風險多發，不管是從加強風險管理方面還是要解決審計資源緊缺的矛盾問題上看，都需引入現代風險導向審計。通過引入現代風險導向審計模式克服傳統審計存在的問題，對商業銀行內部審計進行改善，提高我國商業銀行內部審計的質量和風險管理水平，這對完善我國銀行內部審計體制也有重要的意義。

一、現代風險導向審計內涵概述

現代風險導向審計是會計師在掌握企業經營環境和內部制度的基礎上，將企業的經營風險和會計報表錯誤風險作為導向，判斷企業財務報表是否存在錯報風險，并對財務報表進行實質性的測試最終得出結論的一種審計方法。現代風險導向審計的導向就是被審計單位中的重大錯報風險，對其可能出現的內外部風險因素作評估，以確定審計的重點以及范圍。風險導向審計是適應現代銀行高風險形勢的一種方法。現代風險導向審計把有限的審計資源集中到高風險領域進行合理配置，在提高審計的效率和效果上都有重要作用。

商業銀行可以說是一個社會財富管理的中心，但是就是因為處于這樣一個中心的位置也使得商業銀行成為風險的中心。因為銀行風險防范失誤造成的各種銀行案件使得商業銀行不得不去尋找一種新的防范方式，而且這種防范方式應該是既可以幫助商業銀行降低風險又能夠降低銀行的成本的。在此形勢下，現代風險導向審計應運而生。

商業銀行現代風險導向內部審計指商業銀行內部的審計人員在審計中通過識別風險、測試壓力等方式對審計資源進行優先分配，并分配到銀行高風險領域。此種審計方法通過分析影響商業銀行戰略風險的因素，對被審計單位的風險進行識別和評估，做好商業銀行內部的補充測試，全面對商業銀行進行風險測量，最終得出報告。

二、現代風險導向審計特點分析

同傳統的審計方式進行比較發現,現代風險導向審計具有以下特點。

(一)審計內容和方法的創新

現代風險導向審計顛覆了傳統的審計模式，是一種具有創新性的審計方法。無論是內容上還是方法上，現代風險導向審計同傳統審計方法都有很大的不同。首先，現代風險導向審計將審計的工作內容進行了拓展，其內容不僅包含了內部控制和銀行內部管理，還增加了諸如銀行風險評估以及預測等新的內容。以往的審計主要重視發現問題，而現代風險導向審計不但注重問題的發現更重視對銀行中潛在的風險進行評估和解決。可以說，現代風險導向審計更重視的是對商業銀行的風險管理。

(二)對價值增值功能的重視

現代風險導向審計從始至終都是以關注風險為起點，以風險的防范為落腳點的。通過降低銀行的風險對于提高銀行自身的價值也十分有益。另外，現代風險導向審計也從最初的查錯防弊和資產保護等功能逐步擴展到了事前發現問題、改善經營和提高銀行經濟效率等方面。銀行可將審計部門最終的審計報告作為風險分析的依據，也可以作為其改善內部管理的一個參考。因此，可以說現代風險導向設計對于銀行的價值增值功能是存在的。

(三)加強對銀行各類風險的重視

傳統的審計模式下，在財務業務導向、管理導向審計過程中都沒有關注銀行的各類風險。現代風險導向審計將風險管理、銀行治理和內部控制的審查融合在一起，實現了審計的綜合性。這種審計模式只考察銀行的一些資料，對銀行內控的評估也還沒有達到影響銀行戰略的水平。而現代風險導向審計已經開始關注企業戰略同企業可持續成長的關系，而且為所有者提供了更為全面的銀行信息，在商業銀行中的地位不可小覷。

(四)具有針對性和靈活性的審計方法

因為業務范圍已經擴展到了銀行的風險和治理上，且有繼續擴張的趨勢，因而，其審計方法也要相應的進行更新。業務范圍的廣泛性必然會使得現代風險導向審計的方法運用具有廣泛性。例如，對商業銀行進行風險分析時，需要使用一些數理分析方法，這是傳統審計方法中很少使用的。現代風險導向審計在對銀行各部門進行審計工作時需要具體問題具體分析，采取對應的方法進行審計，使風險導向審計方法具有針對性和靈活性。

(五)參與式審計的重視

傳統審計中審計人員同被審計單位通常會讓人有一種警察和小偷的感覺。審計部門往往被稱為稽核部門，被認為是僅對企業和單位進行業務和財務數據的審核單位。現代風險導向審計使得這種關系得到改善，在具體的審計過程中允許被審計人員參與，共同發現問題和解決問題。因而，也能提高被審計人員的積極性，在提升審計效率上也大有裨益。

(六)強調事前預防、實時監控

傳統審計方式對商業銀行進行審計主要是對其過去的交易事項和內部控制體系提出意見。在經濟環境不斷變化的背景下，只對銀行以往的歷史資料進行審核很難為銀行提出預警。

現代風險導向審計則彌補了這一不足，通過強調對銀行風險進行實時監控，做好風險預防工作，一旦出現問題立即審核，使得商業銀行有足夠的時間做好風險防范。審計人員也從事后檢查者的角色向風險預測者角色轉變，能夠為銀行應對風險提出專業建議。

三、現代風險導向審計在我國商業銀行內部審計中的應用

現代風險導向審計程序：制定審計計劃、實施審計程序、編制審計報告。制定審計計劃是審計程序的開始，主要了解被審銀行的基本環境和經營情況等。實施階段是現代風險導向審計的主要階段，審計人員應按照審計計劃對被審單位進行審計測試。最后階段就是根據分析測試工作對被審單位進行評價形成審計意見，并出具審計報告。現代風險導向審計在商業銀行內部審計中的具體實施分為以下幾點。

(一)全球經營環境下戰略風險識別

商業銀行的戰略風險管理應根據已經制定好的戰略加以實施，在風險識別、評估和監控的基礎上處理風險造成的損失，最大程度的降低銀行成本，并獲得最大安全保障的動態管理。現代風險導向審計擺脫了傳統內部審計的束縛，為商業銀行風險的防范提出了更好的建議。審計部門應當優先考慮商業銀行的戰略風險。

戰略風險識別就是對影響銀行經營業績的不確定因素進行識別，需對銀行經營情況、市場情況以及其所處的環境進行了解，同時內部審計部門也應當識別一些積極的成功因素和影響銀行戰略目標實現的威脅因素。商業銀行的戰略風險識別是動態的，會因為銀行經營環境的變化而發生改變。

(二)內部審計對商業銀行的經營風險分析

現代風險導向審計模式同傳統審計模式的一個重要差別在于，現代風險導向審計重視對銀行中主要風險的識別，將優先的審計資源集中到銀行的關鍵環節，而不是重復的對銀行內部控制有效性進行審計。商業銀行最為關鍵的經營環節也是進行風險導向審計的敏感環節，也是審計中內部審計剩余風險的主要來源。商業銀行在進行現代風險導向審計時需要重視一些高風險領域。

1、高額貸款和個人消費貸款

商業銀行為減少交易成本會大量給一些優質企業或客戶高額貸款。這些客戶辦理貸款時銀行也會相應的為其提供方便。這種做法雖然能夠提高銀行優質客戶對其的滿意度，但也會因貸款的集中性給銀行帶來更大風險，尤其是在經濟危機的時候很難規避損失。另外，近年來，越來越多的人購置車輛和房產，因此由此產生的貸款也在增加。有的不法分子正是利用商業銀行業務劇增而無法對每筆貸款進行仔細核查的機會，虛報價格，通過各種不法手段套取銀行的貸款。

2、易被挪用的銀行票據及憑證等

商業銀行有著特殊性的經營內容，其中有一些工具流動性很強，比如商業銀行中的庫存現金和有價證券，或者一些承兌匯票等等。

3、會計期末的復雜和異常交易

在會計季度期末會涉及銀行員工的績效考核問題。為了能夠在考核中拿到較好的成績，提高自身的業績，一些銀行人員會掩蓋風險，甚至進行違規交易。現代風險導向審計需對這些異常和復雜交易重點審查，避免舞弊行為發生。

4、違反銀行監管法規教育

商業銀行間的競爭大，為保證銀行業績增長會通過高息攬存等方式收益率較高的理財產品，實際上這種做法屬于吸收存款，有違監管規定且風險較大。

(三)現代風險導向在商業銀行內部審計中實質性程序

實質性程序是風險導向審計對銀行進行審計過程中最為關鍵的一環。實施實質性測試應當以風險評估為基礎，通過觀察、復合等方法對商業銀行的經營和財務情況進行詳細的考察，以獲取直接的審計證據。該程序包括實質性分析程序和細節測試2個主要部分。前者是在分析銀行異常數據基礎上確定將要進行細節測試的對象。后者是對銀行內部進行審計的詳細過程，是獲得審計證據的主要途徑。

(四)商業銀行內部控制測試

對商業銀行進行內部控制測試是為了能夠確保銀行各活動能夠持續運行，能夠保障商業銀行的資產安全，可以規避舞弊和違規事件的發生，最終保障銀行財務資料的真實性和完整性。現代風險導向審計不是說要完全的擯棄傳統的審計模式，內部控制對銀行固然重要，但對內部控制進行測試也是現代風險導向審計中的重要內容，不過這種測試僅僅只能作為其補充。對商業銀行進行風險導向內部審計主要是對其內控體制的存在性以及機制的有效性進行測試。商業銀行的審計部門首先應該對內部控制系統實施符合性測試，在得出測試結果的基礎上對內部控制中的一些薄弱環節以及高風險領域再作實質性的測試。

(五)出具審計報告

審計人員在對前面所述程序進行審計后，應當對結果出具審計報告。現代風險導向審計報告要根據前期的審計結果并結合審計人員經驗判斷對商業銀行已經評估和預測的風險進行報告。其中應包括已經有效控制和未進行管理控制的風險。

四、結論

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關鍵詞：5M1E分析法；內部審計；質量控制

中圖分類號：F830.31 文獻標識碼：B 文章編號：1674-0017-2017（1）-0089-03

內部審計質量是內審工作的生命線，決定內審的公信力，決定內審職能作用的發揮。國際內部審計準則和國外先進內部審計實務，都十分注重內部審計質量控制、評估和改進工作，中國內部審計協會2014年1月1日施行的《第2306號內部審計具體準則――內部審計質量控制》，是對內部審計機構建立并實施內部審計質量控制制度、程序和方法的規范。5M1E分析法是產品工序質量控制的方法之一，越來越被產品生產企業所認可，我們可以將內部審計視為一種“產品”，產品質量控制5M1E分析法對內部審計質量控制具有一定的借鑒意義。

一、5M1E分析法的介紹

（一）5M1E分析法的定義。5M1E分析法是指通過分析和控制產品制造生產過程中造成質量波動的六個因素：人員（Man/Manpower）、機器（Machine）、材料（Material）、方法（Method）、環境（Environment）以及測量（Measurement），從而更好地進行標準化和規范化管理。由于這六個因素英文名稱的第一個字母是M和E，所以通常簡稱5M1E分析法。

（二）5M1E分析法的內容。人員（Man/Manpower）：包括操作者χ柿康娜鮮丁⒓際跫寄堋⑸硤遄純觥⑿愿裉氐愕齲人在產品質量控制中起主導作用。

機器（Machine）：包含所使用的設備工具、精確程度、對設備工具的保修和保養等，機器能否正常運作以及工具的好壞都影響著生產進度和產品質量。

材料（Material）：包含材料的成份、物理性能和化學性能等，是決定產品質量的基礎要素。

方法（Method）：包括工裝選擇、加工工藝、操作的規章程序等，其能及時準確的反映產品的生產和產品質量的要求。

環境（Environment）：包含環境的溫度、濕度、照明和清潔條件等，為持久生產優質產品創造條件。

測量（Measurement）：包含測量的設備、標準、技術、方法等，測量結果的有效性決定著產品質量水平。

以上人、機、料、法、環、測（5M1E）既是影響產品質量的六個主要因素，也是分析和控制質量問題產生的主要方向。借助“魚刺圖”工具，通過系統地識別和消除影響產品質量的根本原因，形成產品質量控制5M1E分析法魚刺圖（見圖1）。

二、通過5M1E分析法審視內部審計質量控制存在的缺陷

為了能更加直觀地通過5M1E分析法審視內部審計質量控制存在的缺陷，以人民銀行內部審計為例，通過人、機、料、法、環、測5M1E六要素來分析人民銀行內部審計質量控制存在的問題。

（一）“人”――人民銀行基層行內審人員知識結構單一，成為影響內審質量的重要因素。當前，人民銀行基層行內審人員知識結構較為單一，內審隊伍整體素質與履職及管理層多樣化需求存在較大差距。意識層面上，主動作為、敢于擔當的責任意識有所不足，動腦筋、想點子、找對策的主動性不強；知識層面上，對人民銀行新業務、新系統、新職能的發展知識儲備不足，信息獲取和綜合評價的基礎不牢；在技能層面上，風險評估、績效評價、信息技術輔助審計工具的運用能力還難以滿足內審工作的要求。

（二）“機”――審計標準缺乏系統性，正確理解和運用難度較大。人民銀行在探索風險管理審計、績效審計過程中，如何正確理解和運用審計標準一直是困擾內審人員的難題。從實踐看來，審計標準可以分為規章制度、市場標準、案例標準、職業判斷四個大類。審計標準是內審人員做出審計判斷的依據，只有審計標準可靠、客觀、公允，才能夠被審計對象所接受。由于審計標準本身具有開放性的特點，在審計實踐中正確理解和運用四大類審計標準對內審人員提出了很大的挑戰。

（三）“料”――審計證據證明力不足，審計證據的相關性不突出。審計證據是內審人員獲取的能夠為審計結論提供合理基礎的全部事實，是形成正確審計結論、提出恰當審計意見、做出合理處理處罰的基礎。內審人員受慣性思維影響，較多地關注書面證據和內部證據的取證，忽略其他的取證方式，導致審計證據證明力不足。另外，內審人員往往重視對問題類的取證，忽視對基本情況和審計評價意見等重大事項的取證，造成這類審計證據資料不充分。審計證據與審計具體目標及審計事項缺乏聯系，與最終形成的審計意見之間缺少內在的邏輯關系。

（四）“法”――傳統審計方法仍是主流，難以適應大數據、云計算時代的需要。運用計算機輔助審計有效提高審計質量和效率，既是順應人民銀行業務信息化的現實需要，也是現代審計的發展方向。近年來，人民銀行不斷推動內審深化發展，在改進審計方法手段上有了長足的進步，計算機輔助審計在部分業務領域開始嶄露頭角。但從現實情況看，人民銀行內審人員仍習慣于事后的、現場的、手工式的傳統審計方法，掌握計算機輔助審計技術的內審人員相對較少，與人民銀行各項業務信息化發展水平還有很大的差距，對“大數據”審計方法的探索研究還遠遠不足。

（五）“環”――內部審計的獨立性尚未有效落實，良好的審計氛圍尚未形成。內審的獨立性要求內審人員在開展審計時，應保持形式上和實質上的獨立操作，不受到可能影響審計判斷公允性的因素干擾。但內審的獨立性不是孤立的工作，而是需要各級領導、有關部門和內審部門協力共為，共同營造“重視內審、支持內審、自覺接受審計”的良好氛圍，才能有效地發揮內審職能作用。就目前人民銀行內部審計職能定位來看，人民銀行基層行內審部門獨立性是相對的，難以處于超脫地位。

（六）“測”――審計評價流于形式，審計報告質量不高。審計評價是審計報告的重要組成部分，審計評價水平的高低，是審計質量的最終體現。但在具體的審計中，內審人員卻對審計評價重要性認識不足，審計評價單一籠統、主觀片面等較為普遍，沒有遵循“依法依規、實事求是、客觀公正”的審計評價原則。

三、基于5M1E分析法的內部審計質量控制體系的構建

從內審人員、審計標準、審計證據、審計方法、審計環境和審計結論六要素入手，把握內部審計質量控制，最終形成基于5M1E分析法的內部審計質量控制“魚刺圖”（見圖2）。

（一）內審人員方面。主要包含內審人員素質、內審責任制、內審人員人際關系等。具體控制措施有：

1.加大內審人員素質培養和鍛煉。內審人員不僅應具備一定專業和業務勝任能力，還應具備良好的職業道德和優良團隊意識以及把握審計風險的能力等，有利于進行全面質量控制。主要體現在內審人員選用以及對內審人員后續業務培訓等方面。

2.明確內部審計責任制。建立審計組成員職責規范，促使內審人員保持職業謹慎，執行內審準則和操作規程，有利于提高審計質量。

3.掌握內審人員的人際關系。內審人員在一定時期、一定范圍中，難免會形成各種人際關系。為保證審計事項充分公允揭示，在內審部門內部實行崗位輪換制，以避免舞弊風險，保證審計的質量。

（二）審計標準方面。主要包括審計適用的規章制度、市場標準、案例標準、職業判斷等。具體控制措施：

1.學習掌握規章制度。規章制度是合規性審計標準，也是審計工作的基礎性標準，是每一個審計人員必須掌握的看家本領，是解決好“對與不對”問題的關鍵。

2.了解市場標準的適用。市場標準是審計標準的重要形式，利用公認的市場數據進行橫向、縱向比較，是很有說服力的審計評價方法，審計過程中要學會加以運用。

3.掌握案例標準和行業慣例。在審計中面對爭議和問題時，應先依法依規，若沒有相應的法規規章制度，內審人員應具備運用過往的案例或者行業慣例的能力。

4.提高職業判斷能力。內審人員應在熟悉規章制度、市場標準、行業慣例的基礎上，依據充分的審計證據做出客觀判斷，以展現內審的專業性和權威性。

（三）審計證據方面。主要包含對審計證據的相關性、可靠性和充分性等。具體控制措施有：

1.審計證據要與審計事項相關。有針對性地收集與審計事項及其具體審計目標之間具有實質性聯系的審計證據。

2.審計證據要真實可靠。審計取證應堅持事實求是、嚴謹的態度，確保審計證據真實、可信，具有說服力。

3.審計證據要能支持審計結論。審計證據在數量上足以支持審計結論、意見和建議。

（四）審計方法方面。主要包括傳統審計方法、計算機輔助審計等。具體控制措施有：

1.對傳統審計方法要熟知。傳統審計方法包括檢查記錄或文件、檢查有形資產、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行、分析程序等，內審人員要能熟練運用傳統審計方法，并使用得當。

2.對計算機輔助審計技術要掌握。內審人員要能夠利用輔助審計工具開展審計，降低審計抽樣風險，提高審計工作效率。

（五）審計環境方面。主要包括管理層、被審計對象和內審自身對內審工作的認識等。具體控制措施有：

1.贏得管理層的重視。對管理層，內審不能局限于被動服務、被動參謀，而要傳導理念、營造氛圍，尋求領導層的支持、理解和幫助，以更好地履行內審職能。

2.得到被審計對象的理解。對被審計對象，內審要加大交流和磋商力度，與被審計對象就風險分析、問題整改和業務改進意見達成共識，這也是促進問題有效整改的必要前提。

3.內審人員要學會換位思考。在審計中，內審人員要多從審計對象的實際情況出發，注重向審計對象學習借鑒，不斷更新業務知識儲備，促使審計思路和工作成果更加貼合業務管理需要。

（六）審計結論方面。主要涵蓋審計評價的客觀性、審計發現的準確性、審計意見的恰當性、審計建議的可操作性等。具體控制措施有：

1.審計評價要做到客觀公正。審計評價應遵循“依法依規、實事求是、客觀公正”的審計評價原則。

2.審計發現要真實準確。本著“以事實為依據、以法律為準繩”的原則提出審計發現的問題，不做沒有依據或根據不足的判斷。

3.審計意見及處理決定要恰當。審計意見應充分考慮審計項目的風險水平和重要性，處理決定應符合法律法規規章等，力求恰當、具體、明確。

4.審計建議要切實可行。應當依據審計情況，對被審計對象內部控制、業務活動等方面存在的缺陷提出建設性的改進建議，要具有可操作性。

參考文獻

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