序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇會計核算工作的起點和基礎范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

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【關鍵詞】 基礎會計; 教學; 通俗語言

《基礎會計》是會計以及相關專業的一門重要的基礎課程,它著重于會計基本理論和基本方法的論述,目的在于幫助初學者理解會計學基本理論、基本知識,熟練運用會計的基本方法,較扎實地掌握基礎會計的知識體系,培養學生會計業務處理的初步能力,為后續會計專業課程的學習奠定基礎。但該課程中的專業概念對于初次接觸會計課程的學生來說抽象難懂,課程內容具有較強的系統性,往往使人感到枯燥乏味、不易入門,課程學習過程中容易出現學生畏懼、退縮、厭煩的現象。為了讓學生輕松地學習和接受該課程,筆者認為在不影響專業理論的科學性與邏輯性的前提下,有必要根據學生的實際情況,用通俗易懂的語言、形象生動的比喻向學生進行講授,指導其練習與自學,提高學生的學習主動性,達到舉一反三的效果。筆者現以《基礎會計》教學中通俗語言的使用為例,加以說明。

一、會計核算基礎的語言通俗化

企業會計核算的基礎是權責發生制,它以收入和費用是否在本期發生作為標準來確認各期收入和費用的一種會計處理方法。大多數《基礎會計》教材對于該處理方法還進行了更為詳盡的解釋,但大多數學生在了解完相對專業的解釋后往往會產生似是而非的感覺。作為授課教師,如何讓學生更為清晰地把握這部分內容,如何將“傳道授業”精神落到實處?不同的教師有不同的講解方式。但筆者認為,如果能將學生生活中能夠觸摸到的小事件運用進來,通過通俗的語言就可以更為貼切地把該內容引入到學生的認知范圍里面。筆者在自己的授課過程中,對于各期收入確認的問題上,分別以一定期間商品推銷人員賣出東西但買家暫時欠款以及該推銷人員該期收到買家預付訂金下個月取貨為例,看推銷人員如何合理地確定自己該期的收入;而對于各期費用確認的問題,分別引入了學生每月在校住宿費的計算以及銀行貸款利息的計算及支付兩個小例子,讓學生切身體會到費用的確認問題。最后用一句形象的總結語來結束這部分內容,那就是對于收入和費用,屬于我們的(本期的),我們毫不遲疑的接受它,不屬于我們的(本期的),我們堅決拒絕它。

二、會計核算前提的語言通俗化

會計核算的基本前提是對會計核算所處的時間、空間環境所作的合理設定。包括會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量。在教學過程中,要使學生機械地記住這些內容并不難,但真正讓他們理解這些會計核算前提存在的必要性和它們具體的含義,則不是易事。這時作為授課教師,就需要站在學生的角度,帶領學生循序漸進地引進這部分內容,讓他們真正認識到這些會計核算前提不是獨立存在的,它們的出現是有一定的因果順序的。

在教學過程中,筆者讓學生假定自己是剛剛步入社會的會計人員,那么他們面臨的首要問題就是在哪里施展自己的會計技能?唯一的解決方法就是找到特定單位,并能被接納成為該單位的會計人員,這樣他們的能力有了施展的空間,會計工作就有了特定的范圍,這時筆者也就自然而然地引出會計主體這一概念,讓學生能夠感受到會計主體的出現和存在的原因。現在有了既定的空間去開展工作,接下來就可以引導學生去考慮時間方面的問題。工作中每個人需要保持樂觀的態度,認為任何事情都能持續穩定地發展下去;這樣的美好前景要求會計工作能跟上步伐,提出持久應對和解決問題的措施,因而持續經營這樣的假設也就成為會計人一種樂觀的想法,進而影響著他們的工作。持續經營的樂觀思想確實能帶給人們更多的工作動力,但在工作中,會計人員不能夠無休止地持續工作,他們需要定期的停頓總結,而這種停頓總結所發揮的作用不可忽視,會計人員通過停頓總結可以了解自己的工作成果并“展示”給想要了解他們工作成果的相關人員。這時筆者介紹會計分期也就不顯得那么突兀了。持續經營和會計分期共同營造了時間段落的氛圍,給會計工作的總結提供了更多準確的依據。有了以上關于會計工作空間和時間范圍的設定后,還有一個問題需要考慮,那就是會計工作中使用什么計量工具,是用重量單位、體積單位還是其他的?當然結合會計工作的特點,不難看出,會計工作以貨幣作為統一或主要的計量工具更為合適,這樣會計的計量工具也就確定下來了。

對于會計核算前提的介紹,筆者借助以上的通俗語言,帶領學生完全融入到整個過程中來。學生緊緊跟隨事件的發展清晰地感受每一個關鍵點的產生和存在,也就能更清楚地把握四個會計核算前提存在的原因以及它們之間的相互關系,對該部分內容的接受也就更容易了。

三、會計對象、會計要素和會計科目之間關系的語言通俗化

會計對象是會計核算和監督的內容,具體是指以貨幣表現的經濟活動;會計要素是對會計對象按經濟特征所作的最基本分類;而會計科目是對會計要素的內容作進一步分類核算的項目。通常從它們的概念中學生就可以看出三者之間存在一定的關系,看似無需太多的解釋,學生應該能掌握這部分內容。但在教學過程中,筆者發現從會計對象到會計要素再到會計科目這條線學生基本能掌握,但真正要從會計科目追溯到會計要素再到會計對象時學生往往會出現這樣那樣的問題,比如不能正確確認會計科目所屬的會計要素,不能正確認識會計科目在會計核算過程中所發揮的作用等。因此,筆者在教學過程中以學校學生管理的組織結構安排為例,來幫助學生更好的理解。其實會計人員面對各種各樣的以貨幣表現的經濟活動(會計對象),就如同學校的學生管理部門面對成千上萬的學生;為了更好地開展學生管理,學生管理部門需要根據學生的報考專業劃分成各個系部,而會計為了對會計對象更好地進行核算也需要將其進行分類,這樣就形成了六大會計要素;當然學生管理部門僅僅將學生分成各個系部還不夠,還需要再將各系部進一步分成各專業甚至各班級,而會計為了具體地核算各會計要素的內容,又將各會計要素更進一步地劃分為各個會計科目。對于學生管理工作來說,只有工作對象越明確,管理工作才能越來越規范和具體。其實會計中將會計對象一步一步分解成很多的會計科目也正是為了滿足會計核算相關性原則的要求而達到的一種必然結果。

四、借、貸記賬符號的語言通俗化

在介紹借貸復式記賬方法時,授課老師先要解決的第一個問題,那就是對借、貸兩個記賬符號的解釋,這個看似簡單的問題,卻也最容易成為學生學習這部分內容時一個不大不小的障礙。如果對借、貸兩個記賬符號的解釋僅僅是通過劃清它們與原有本意的界限就顯得過于死板。學生記住了這樣一種解釋,但同時也限制了他們更多的想法。其實授課老師完全可以從更開闊和靈活的角度對該問題進行解釋,讓學生更充分地理解記賬符號的含義。

在教學過程中,筆者是從資金運動的角度幫助學生擴充更多的知識范圍。借貸記賬法是用來記錄經濟業務的發生情況(或資金運動情況)的具體方法。而從資金運動的角度上來看,借和貸兩個記賬符號分別表示資金運動的終點和起點。任何經濟業務的發生,都會引起了資金的運動,每一項資金運動都有運動的起點和終點,借貸記賬法的記賬過程也就是由“貸”這個記賬符號標識的起點帶領著資金奔向“借”這個記賬符號標識的終點。這樣一個動態的過程讓學生對借貸兩個記賬符號刮目相看,也使得學生在以后的學習中更好地使用記賬符號。

五、會計核算方法的語言通俗化

會計核算方法包括設置會計科目和賬戶、復式記賬、填制和審核會計憑證、登記賬簿、成本計算、財產清查和編制會計報表七項內容。一般教材把會計核算方法的介紹放在了第一章的內容里面,而學生在接觸這部分內容時對這些具體方法都還很陌生,如果要求他們對這七種方法能有整體的認識更是難上加難了。這時擺在授課老師面前的問題就是,怎樣用合適的語言把這一概括性的問題介紹給學生,而又不致于讓第一章的內容顯得過于冗長。

在這部分內容的講解中,筆者用了一種通俗而簡化的方式引導學生去初步認識會計核算方法的主要過程。筆者引導學生站在旁觀者的角度全過程的“體驗”某單位某期間的業務處理過程。會計人員在處理經濟業務前,先要做好各種準備工作,也就是要設置合理的會計科目、賬戶和選擇合適的記賬方法,經濟業務發生或完成后,會計人員根據相關的憑據來填制記賬憑證這種特殊的單據并進行審核。(記賬憑證的格式筆者建議學生參考后面相關章節,并指導學生嘗試填入簡單的業務內容。)這里需要強調的是:一張記賬憑證上只能記錄一筆業務,不能記錄多筆業務。這樣一月內如果有20筆業務就填制了至少20張的記賬憑證;如果業務更多,填制的憑證也會更多。那么如果相關人員想要在眾多的憑證中查找某些業務的話,就有點麻煩。筆者此時引導學生去考慮是不是有更好的方法可以將記賬憑證這種相對零散的資料進行匯總和集中呢?帶著這個疑問,筆者可以把登記賬簿這一內容介紹給學生,并讓學生形象地認識填制和審核會計憑證和登記賬簿之間的關系,那就是賬簿正是把記賬憑證中相對零散的資料進行了匯總。當然賬簿并不是一段會計工作的終點,因為賬簿只是相對于憑證來說是匯總的,但單獨看來它仍然是零散的,所以由“零散”到“匯總”的目標還沒有完成,還需要會計人員繼續努力,而編制會計報表可以更好地完成這一目標。幾張報表就可以將眾多的信息分門別類地囊括進來,讓人一目了然地了解企業各方面的信息。當然由賬簿到報表的過程還需要成本計算和財產清查兩項工作的配合。對于這樣一個完整的過程的介紹,筆者運用通俗易懂的語言,讓學生從“旁觀者”的角度身臨其境地體會會計核算過程的每一步驟,雖然此時他們對這些過程的理解還只能停留在表面,但這樣的講解過程相對于單純的書面教條來說起到了更好的作用。

《基礎會計》教學中通俗語言的運用是不可缺少的,它既可以啟發誘導學生,打破一潭死水的課堂氣氛,激起學生的學習興趣,又能理論聯系實際,讓學生容易理解記憶。當然會計畢竟也是一門科學,作為授課教師,在教學過程中使用通俗語言時也要注意語言的嚴謹和準確,能做到“通而不俗,俗而有用”。既能讓學生腳踏實地地站在自己的角度去考慮問題,又能讓學生對于相關知識的掌握和理解不過于片面、狹隘,用心去發掘教學過程中的亮點,用豐富的語言來活躍每一次教學過程。

【參考文獻】

[1] 高建寧,蔡萬程.基礎會計學(第2版)[M].北京:清華大學出版社,2008.

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關鍵詞:會計電算化 我國 發展走向 問題探究

我國會計電算化發展必須克服多重因素的影響,才能加快步伐。具體探究如下:

首先,單位會計電算化管理制度有待落實。

1.一些單位的會計電算化管理制度沿用的是原來手工會計管理制度。

2.有的會計電算化管理制度的制定不夠全面、嚴格。

3.制定的會計電算化管理制度中存在不符合會計電算化規范之處。

會計電算化與傳統會計差異明顯,主要表現在:會計數據的產生、審核的差異;帳簿登記、輸出及存儲的差異;會計崗位、職責的差異。會計電算化的實現同手工會計在記賬處理、報表計算、內部稽核等方面都是有所不同的。例舉的第一種情況,筆者就接觸到一個單位,他們在崗位分工上沿用手工會計的分工方式,業務流程也未有大的改變,內部管理制度的制訂只不過是理順了一個名稱而已。單位的會計人員感到會計電算化后,工作變化不大,工作量并未減少,只是計算起來方便些;單位負責同志感到手工會計的管理制度已經很細致,足夠涵蓋電算化了。這是停留在表面層次看待會計電算化所導致的問題。會計電算化制度制定得不全面情況存在于大多數單位,薄弱之處大體有:缺少制度中規定的崗位分工與具體崗位人員的落實,即只知個體崗位分工、不知具體崗位是誰;崗位責任制的要求過于泛泛,具體人員的權限分工設置沒有書面材料記錄;操作管理日志的具體要求不全面;機房管理要求不嚴格;具體報表賬簿的打印時間過于籠統;電算化檔案管理的內容、時間不明晰等等。在實際工作中,一些單位的會計電算化管理制度存在同電算化規范相抵觸的規定。這些不符合電算化規范、會計制度的制定大多出于計算機技術的角度考慮問題、處理問題,而對于會計制度的要求考慮得過少、或根本就沒有考慮,也有對會計制度的理解過于機械的情況。如有些單位的電算化管理制度中規定,只有系統管理員才有資格打開數據庫進行操作。

其次,會計軟件問題有待解決。

商品化會計核算軟件近幾年得到了較快發展,應該說,會計核算軟件在推動會計電算化的發展和提高上功不可沒。會計核算軟件的功能日漸完善,大大方便了會計工作。然而,筆者發現一些會計核算軟件多少還存在一些問題亟待解決。之所以會出現這樣那樣的問題,筆者認為:

一是因為會計軟件的某些功能還有待進一步完善;二是因為會計軟件開發人員未能依照會計制度、會計規范的要求處理問題,一味滿足用戶提出的某些要求,為追求軟件銷售數量,甚至不惜置制度、規范于不顧;三是由于會計軟件在一些會計處理上對會計制度、會計規范的理解不夠,造成應用受到限制。舉幾例如下:

會計核算軟件中針對操作日志的處理不夠理想,操作日志記錄內容不全面,不能全面、如實地反映真實的軟件操作情況,有些軟件的操作日志內容甚至允許任意修改而無任何限制措施。

1.會計核算軟件功能項中不乏類似數據反過賬、試入賬等功能。這些功能的提供造成許多會計數據經處理后反而變得靈活可變了,單位領導、會計人員都可以據此功能“適當調整”某些會計數據,以利于本單位或本部門利益之用。加之,會計電算化數據存儲在磁性介質之上,修改、篡改會計數據可以不留下任何痕跡,如若再無限制措施,則會造成不良后果。

2.一些會計核算軟件對擁有記賬憑證稽核的人員不能再授權制單。這種情況的出現,是軟件開發人員未能全面正確理解制單和稽核的關系問題造成的。會計制度中規定:本人不能稽核自己所制的憑證。在授權制單權、稽核權時并非是互斥的非此即彼關系,一個人是允許同時擁有制單權、稽核權的,只是本人無權稽核自己制作的憑證。

3.會計電算化系統的可維護性和二次開發問題。會計軟件選擇好壞是單位實施會計電算化成功與否的關鍵。好的會計軟件的運用將極大的促進單位EDPA的發展,否則將使單位失去對EDPA的信心。一般專用商業會計軟件具有投資大、易操作的優點,但開發商從保護自身知識產權和商業利益出發,對應用軟件進行了層層技術性加鎖。一旦用戶使用出了問題非得找開發商,用戶自己無能為力,但會計核算對會計軟件使用的時間性,不允許用戶坐等開發商來維護。這樣一來用戶與開發商在會計系統的可維護性上產生矛盾。另一方面開發商使用的開發平臺和數據庫語言不一致,也使用戶很難對使用的軟件進行維護。自行開發的軟件往往本身就存在著種種缺陷,維護的工作量又較大。因此,不很好地解決會計軟件的可維護性,將直接影響各類會計軟件系統的推廣應用。任何會計軟件都不可避免地面臨二次開發問題,盡管會計軟件開發者都盡可能地使之開發的軟件功能如何齊備,操作如何之方便。但大千世界,世事萬象,每個單位都有自己的特點和實際情況,每一開發者不可能將各單位特點都融進自己的軟件內,并且隨著時間的變遷,必然面臨會計軟件二次開發的問題。它包括兩個方面:其一指供應商應適時提供二次開發的新版會計軟件;其二用戶根據自身特點和管理者要求,對應用會計軟件進行第二次開發,使會計信息以滿足管理者不斷變化的需求。

再次,EDPA硬件投入難有保證。

會計電算化硬件投入是實現單位EDPA的基礎和物質保證。中小型企業全面實現會計電算化硬件投資大約在15萬元左右,且需保持運行后的維修、更新等后續不斷投入才能保證EDPA的正常運行。近幾年來由于我國大中型國有企業下崗人員增加,經濟效益的滑坡,國有企業虧損面不斷擴大,明虧的企業約占45%,潛虧的約占30%,拿D94-D96年來說,國有企業虧損總額集資約為448億元、541億元、727億元,1997年幾乎全面虧損,到1998年盈利才有所回升,面對如此嚴重的企業生存發展局面,企業對會計電算化的投入可想而知。另一方面,h機的高速升級換展,從286機型到目前的586機型;會計軟件開發商追求高起點趕最新潮流,支持系統從DOS1Note到Windows95―98NT系列,造成企專業單位電算化硬軟件的大量淘汰,而更新換代的資金投入又很難得到保證,因而不解決好EDPA的硬件投入問題,我國會計電算化進程將很難有實質性的突破。

最后,有關基礎工作有待加強。

l.單位的會計基礎工作。一些單位尤其是一些新建單位會計基礎工作差,從會計賬簿的裝訂到賬簿的登記做得都很不夠,并且對新會計制度的規定要求還存在理解上的出入。有相當數量的單位還在按照舊思路、舊制度的規定或者想當然地處理會計工作。他們覺得實現電算化以后,許多工作的處理都由計算機來完成,用不著再去加強會計基礎工作了。而恰恰是這樣的單位,計算機替代手工記賬的驗收工作遲遲不能通過。會計工作的基本要求是認真、嚴謹、一絲不茍,日常工作應嚴格按照會計基礎工作規范、會計電算化工作規范來處理,會計電算化的實現并非削弱了會計工作規范的要求,而是更有條件來實現會計工作的規范化、相互促進的關系。只有會計工作規范化了,會計電算化的工作才能有序健康地發展。

2.會計電算化教學理論與實際的差距。既懂會計學又懂電子計算機技術的復合型會計人才是實現會計電算化的關鍵。目前,從事會計電算化人員要么是只系統學習過會計學,略懂一點電子計算機技術;要么是電子計算機專業畢業,參加工作后再培訓學習一些會計學知識。這樣的人才只能進行簡單的電算化操作,卻遠不能勝任信息時展對會計電算的要求。會計電算化學科是近幾年來才在我國興起的一門新興學科,在我國高等教育課程設計和教學方面還沒有形成一套完整的學科體系。

其一,EDPA課程設計一般都是在原會計學課程基礎上增開《計算機基礎》《數據庫原理》《計算機在財會中運用》等三、四門計算機課程,沒有計算機維護、編程、網絡等課程,體現不了會計學與電子計算機學相互滲透的要求;其二,教材知識結構不合理,重會計理論,輕計算機運用;其三,沒有建立EDPA模擬實驗室,學生不能得到經常或更多EDPA感性操作鍛煉;其四,教學中不能很好地利用CAI等多媒體教學手段,以加強學生在教學實際中對現代計算機技術的認識與理解。

篇(3)

1.1在會計職能上。第一，對于核算功能的干擾。在最初的財會時期，就已經從數量層次中論述經濟相關的事項，由于時代高速前進，當前的會計要素也出現了改變。第二，對于監督功效的干擾。其監督功效，是財會的本質表現。因為該項信息體現了實時和自行分析的功效，所以它的監督功效就變得很有意義。

1.2在會計假設上。第一對于主體假設的干擾。過去的主體是具有像是土地和資金以及裝置等為主的資源，而且對于這類資源承擔責任。第二，對于持續運作假設的干擾。在當前的時代背景之中，因為主體出現了非常大的變動，此時虛擬單位可以結合業務工作的規定而不定時的設置，如果這個活動完成了，或是要變換別的業務的話，此時虛擬單位就可以停止。第三，對于分期假設帶來的干擾。對于過去的會計期間，通常是結合年度或者別的標準為期間而開展核算活動。第四，對于計量假設產生的干擾。在過去的時候該項假設只是在計量機構中確定用貨幣為單位進行統一計量。

1.3在會計目的上。在過去，該項目是對財會主體工作而開展的核算活動，其供應體現主體活動的詳細內容。當進入到當前的社會之后，因為經濟的快速發展，物質資產相應的意義開始變弱了，此時知識層次的內容就變強大了，此時物質資本的擁有者在單位中的統治意義就出現了變動，具有專業知識和技能的工作者就成為了單位的關鍵點，為單位帶來財富的人才是單位的主人公。此時，財會的意義也從之前的向債權者供應信息為關鍵點,轉為以計量企業主體資源、權益的變動情況和收益的形成過程及有效控制企業組織內部的人力資源為主的企業主體型會計目標模式。

1.4在會計要素上。會計要素是為實現會計目標，在會計假設的基礎之上對會計對象進行的基本分類，依照我國《企業會計準則-基本準則》，嚴格定義了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤等六大會計要素。對于網絡活動來講，因為兩方并不是當面而開展業務的，此時為了確保彼此的利益不受侵犯，許多的支付工作都是經由第三方而開展的。所以，目前的會計內容的類型并非是可以精準的體現經濟事項的總體狀態，要對才看到客體的實際要素開展分類，此時相關的財會內容也出現了變動。

2.對會計實務的影響

2.1在會計核算上。會計核算是指根據原始憑證填制記賬憑證、根據記賬憑證登記各種賬簿以及根據賬簿編制會計報表這一過程的步驟和方法。在手工核算的條件下，根據企業不同情況可采用不同的會計核算形式。在當前的市場條件下，財務分析、信息處理成為會計工作的主流，人人都是會計信息的處理者。會計核算不再是主要工作，會計信息管理、決策分析占主要地位。會計作為一種以提供財務信息為主的經濟信息系統，為了不斷滿足財務報告需求者的客觀需求，必須采用多樣化、現代化的會計核算方法為企業服務。在電子商務中企業將會計報表放在web網上，縮短了企業報告的形成時間與使用時間，而且透明度很高，既能做到信息共享，又可有效遏制會計信息失真的現象，形成社會化監督。

2.2在會計科目上。2006年2月份國家頒布了新的《企業會計準則》。會計科目也隨之發生變化。會計科目類別的變化在舊的準則下會計科目的類別分為五大類,即資產類、負債類、所有者權益類、成本類和損益類科目。而在新準則下,除了以上的五大類科目外,還增加了共同類科目。該大類科目個數不算多,是以科目的余額方向判斷其是屬于資產,還是負債。若余額在借方便形成資產,若余額在貸方,便形成負債。

2.3在會計憑證上。會計憑證，是用來記錄經濟業務事項的發生、明確經濟責任、作為記賬依據的書面證明，也是核對賬務和事后留存查考的重要依據。填制和審核會計憑證，是會計核算操作的起點和基礎，在任何情況下，沒有審核合格的會計憑證就不能處理業務、記載賬務，就不能向網絡系統輸入數據。在手工操作的條件下，受手工操作方式的影響和內部控制制度的制約，會計憑證的處理一般都要經過由原始憑證到記賬憑證的環節。現在人們所關心的己不再是根據記賬憑證登賬的工作量大小問題，而是憑證的來源。因為這時所有的記賬憑證都存儲在網絡服務器里，如果不能從中明確地區分憑證的來源，會計以及審計工作就會非常困難。

3對財務報告的影響

篇(4)

摘要：為進一步提高學生未來在商品流通行業就業的實戰能力，開展對商品流通企業會計實務課程的改革與探索。將工作過程系統化思想貫穿于課程改革中，在對市場進行劃分和對職業崗位需求進行分析的基礎上，重新排列和整理傳統課程的知識點，結合商品流通企業購進、儲存、售出等環節，分5大板塊結合項目進行學習，充分利用多元化教學手段和評價方法，讓學生在做中學、學中做，手腦并用，以實現快速、長期提高學生對會計核算職業崗位適應能力的目標。

關鍵詞：業務核算 板塊劃分 項目設計 課改實施

一、引言

《教育部關于全面提高高等職業教育教學質量的若干意見》（教高[2012]4號）指出應促進高校辦出特色，創新人才培養模式，強化實踐育人環節。對于學校來說，尤其對于教育工作者而言，課程的應用型改革是發展職業教育的起點，也是改革工作的重點和關鍵。職業教育是知識的運用，在課程建設方面應該更注重未來職業場景的展現。職業教育在新的時代被賦予了新的意義，而在這一教育框架下的構成部分――專業、課程、教學，尤其是課程也應該有新的理解和把握。

但是目前的教學還是多數停留在課本上，缺少對學生未來職業崗位的需求的了解與能力培養，對于商品流通企業會計實務課程而言也是如此。因此，為了分析的具體化，本文以西安培華學院會計學院專科學生為研究對象。商品流通企業會計實務課程是本校高職高專財會類專業學生的專業選修課，該課程分門別類將商品流通企業進行細化，涵蓋批發、零售業務，進出口業務，連鎖、酒店業務等內容，迎合了現代企業擴大規模擴展業務以走向集團化發展目標的特殊要求。這樣的細分也正好給予了學生分板塊實戰學習會計核算的機會，也給課程改革提供了契機。雖然該課程并沒有直接與企業崗位實現完美對接，但綜合的職業發展目標卻是企業迫切需要的。本課程改革重在教學中培養學生的職業能力，這里所說的課程，不是指教材或課本，而是以實踐為依托，以適當概念為輔導的應用型課程。

二、課程說明與課改環境

（一）課程說明

黃大源（2006）認為職業教育的課程改革成功與否取決于兩個因素，一是課程內容的選擇上，應以從業中實際應用的經驗和策略的取得為主，以適度夠用的概念和原理的理解為輔。二是課程內容的序化上，職業教育課程內容強調的是學生對知識的構建過程應與學生在工作過程中的行動實現融合。而實際上，工作過程系統化思想則解決了“應試”的難題，它是一個伴隨學科體系的結構而凸顯行動體系的重構的過程。

傳統的商品流通企業會計實務課程只是將基礎會計的計算原理用于批發、連鎖等商品流通企業當中，但無論是基礎會計還是本門課程都應該予以改革，加大真實項目或者接近于真實項目模擬的運用力度，以項目為載體開展教學。由于本門課程是在學生學習完基礎會計、財務管理等課程的基礎之上開設的，學生對企業的整體運行環境已有一定的了解，因此，本課程改革重在以會計業務核算為主，讓學生真實體驗會計六要素及賬簿的設置與登記，在真實或模擬項目環境中以角色扮演形式完成項目的整個流程并進行業務核算體驗。這一改革重點是結合了大三專科學生學制以及課程的設置而展開的，旨在培養學生對商品流通企業會計業務的核算能力，并在此流程中提高團隊協作和其他綜合能力。

（二）課改環境

1.對職業崗位的了解。商品流通企業的會計核算流程大體分為商品購進、商品儲存、商品銷售等環節。

2.對學生的實際分析。對大三學生來講，一方面其學習模式已經相對固定，另一方面通過系統的學科體系學習，知識儲備更豐富。在這一前提下，通過開展項目化的工作任務，可以讓學生在掌握了一定的會計基礎知識情況下，提高學習的積極性和主動性。

3.校企支持。職業教育強調校企合作、工學結合。目前學院與各大、中型企業都建立了校外實習實訓基地，校企共同培養學生，學生可以充分利用實訓室進行模擬操作，也可以進行會計實務的見習與實習。

三、課程設計與實施

（一）設計思路

本文是按照現行大力提倡的工作過程系統化思想進行商品流通企業會計實務課程的設計與改革。工作過程是指在企業里為完成一件工作并獲得工作成果而進行的一個完整的工作程序。工作過程系統化是課程的模式，本文課程設計的思路大體如圖1所示。

（二）課程實施

一個以項目為載體的完整的課程設計實施應該囊括以下幾個環節：

1.商品流通行業涵蓋范圍廣闊，涉及到連鎖超市、進出口企業、酒店餐飲等大大小小的業務領域，因此對該行業進行目標市場的重新劃分，依據商品流通的流程即購進、儲存、銷售等環節的會計核算方法分5個板塊進行項目的展現或模擬，詳見表1。

傳統的商品流通企業會計實務是按行業分類別進行會計業務核算，一般都涉及到商品的購進、售出、儲存等環節，且每個環節都有相應的會計核算方法，因此實施教學改革可以從反映商品購進、存儲、銷售環節的會計核算方法著手。

2.重組教學內容，依據職業崗位的核算業務要求和5個板塊的劃分，將章節進行重新梳理，由易到難，由簡到繁。

3.將工作過程系統化思想貫穿于整合后的教學內容中。在這一過程中，每個工作任務都是一個完整的項目過程，從教學目順齜，可以模擬反映出批發企業業務核算、農副產品企業業務核算等不同企業的核算，以這條線貫穿到各類流通企業的業務核算中，這基本也是會計核算崗位所需要掌握的知識。以工作過程為導向設計每個真實或模擬項目，可以使學生真正了解到這一行業會計核算的流程。以板塊一的數量進價金額核算制為例，詳見表2。

4.以項目為載體，為了提高學生參與的積極性，讓學生扮演不同性質流通企業的業務角色，例如板塊一批發企業的采購者、庫房管理者或者售貨員，通過場景展現形式體驗批發企業基本的業務流程，以掌握核算的基本知識點。

5.基于項目展現中的操作不可控性，可以運用多元化考核方式來評價學生，而不僅僅是期末的一張試卷。將項目過程考核與最終考核相結合，分別占比為75%和25%。每一個項目過程板塊的模擬與體驗都以小組的形式進行，每個小組4―6人不等，過程性考核內容大致包括出勤、團隊分工明確情況、課堂項目展示表現、PPT等Y料的準備充分情況、團隊項目完成質量等，結果由個人自評、組長打分、小組互評、教師考評組成，分別占比例為15%、20%、30%、35%。

最終考核以筆試形式展現以評定學生對知識點的掌握程度，但是試卷卻不是以教師所出試題為準。出題任務由學生自己來完成，讓學生在項目場景再現、角色扮演完成后自己出試題，教師在出題難度系數等條件上作出相應的規定，規劃好試卷的構成，包括單選題、多選題和業務處理題，以20分、30分、50分進行劃分，學生出完試卷后上交，經指導教師對試卷嚴格審核后，打亂試卷分發順序，將學生試卷進行隨意置換來考試。最終學生的考試分數由出題者的出題質量和自己答題質量構成，分別占比30%和70%。

在以上過程中，教師的角色逐漸退居次要地位，但是在項目展現以及最終考試時應負責做好規則制定，考核比例的劃分、考核分數的制訂應該貼合實際情況，并嚴把質量關。

四、課改期望效果

（一）培養學生對商品流通企業會計核算崗位的認知，提高未來的適應能力

每個板塊的項目教學都是基于行動之后再加以理論學習，是一個完整的工作過程，從商品的購進、商品儲存到商品銷售出去，這條線貫穿于企業的業務活動中。通過項目體驗，學生自主轉換角色，或是采購者，或者銷售者，以此了解商品流通企業業務的流程和流轉環節，從而對業務核算有更加真實、清晰、完整的認識。

（二）培養學生的動手能力和團隊協作能力

學生以團隊形式開展合作，組長帶領隊員一起協商確定工作任務、行動步驟，對感興趣的部分，學生可以充分發揮自身的長處，以調動學習的積極性和自主性，在項目過程中不斷地發現問題并解決問題，找到新的方法。經過一段時間后，通過與組長、隊員協商，報告指導教師后再互換角色，這樣既可以熟悉不同環節的業務，又可以協調團隊的關系。

（三）提高學生對多媒體等工具的合理運用能力

改變學生對課本、課堂傳統的教學工具以往的看法，提高學生對手機、多媒體等工具的合理運用能力。同時，也可以改變教師對課程的固化思維，使教師不斷提高實踐經驗以指導學生。

五、課改不足之處

雖然從整體上來說商品流通一般包括購進、儲存、銷售等環節，但是有些業務例如農副產品的核算還涵蓋了商品挑選整理環節，對本課程改革的基礎點有些許增加或變更，所以本課程改革的點還需要進一步細化和完善。另外，對于費用和稅金的核算基本是所有商品流通企業都需要解決的問題，對這一章節項目的展現應該包括以上基本所有的業務，但由于過于復雜，所以對于這一項目板塊的展現應該重新規劃。

對于學生的過程考核與最終考核比例的劃分是基于個人觀點，對于過程性考核的指標還需要進一步與其他教師進行探討，以便讓廣大學生得到公平、合理的分數獲得比例。J

參考文獻：

[1]姜大源.學科體系的解構與行動體系的重構[J].中國職業技術教育，2006，（7）：14-17.

篇(5)

一、管理會計的核心是責任制，主線是預算管理

我國已在20世紀80年代全面引進西方管理會計的理論與方法。經驗和教訓告訴我們，管理會計是一項系統性極強的管理機制，其應用是一個龐大的系統工程，不可以隨意拆解。若將其中某一單項技術拆分應用不可能達到預期的目的，或者結果是花大錢辦小事，得不償失。

管理會計不是一門純粹的管理技術，而是一種管理機制，這種管理機制就是目標管理責任制。它以責任制為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的全部內容。

（一）管理會計的事前管理是以預算編制為重心。管理講究事前管理、事中管理和事后管理，管理會計的理論與方法也是從這三方面著手的。事前管理內容包括預測、決策和預算三部分，但管理會計是以預算為重心。在企業管理中，一切預測活動是為決策分析服務的，決策分析的結果就是確定下一步行動目標。為了保證決策確定的目標得以實現，必須通過編制總預算將確定的目標具體化，并通過量化形式將經營目標落實于經營管理的各個環節和各個方面，形成總預算統馭下的分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算等，為經營管理的過程控制提供標準，為經營管理的事后評價和考核提供依據。

（二）管理會計的事中管理是以預算執行中的差異分析與控制為重點。管理會計事中管理的主要內容，是對預算執行情況在年度內進行監控，以期企業的經營運轉按照預算量化的目標推進。分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算確定后，必須按照管理的頻率將各類預算進一步分解為月度預算或旬度預算，配之以分級核算、分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算，按月或按旬反映實際經營管理結果。

分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算一般情況下是按月監控的，預算數與實際核算出來的結果之間會有差異，而差異又有有益差異與有害差異之分。對差異進行分析，確定是有益差異還是有害差異，進而制定調控措施，干預和調控有害差異向有益差異轉化，保證企業的經營朝著預算確定的方向運行，這就是管理會計事中管理的基本內涵。

（三）管理會計的事后管理是以業績考核為要點。管理會計事后管理的內容就是對企業一年來執行預算的結果進行分析與評價，分析完成或未完成預算目標的主客觀原因，評價業績，確定考核的獎懲方案，并與薪酬掛鉤。

（四）管理會計是以責任制為核心。無論是分級預算管理、分部門預算管理，還是分客戶預算管理、分產品預算管理，其核心都是責任的落實與管理。分級預算管理的責任人是各級機構的主要負責人，分部門預算管理的責任人是部門的主要負責人，分客戶預算管理的責任人是客戶經理（個人、組、處），分產品預算管理的責任人是每種產品的經營管理者（小組、處室、部門）等等。管理會計以責任管理為核心，通過責任主體的落實，確定每一責任體的預算管理目標，并通過對責任體預算執行情況的如實核算，實施預算控制，最后對責任體的業績進行以責任目標完成情況為基礎的考核。

綜上可見，預算是企業未來發展的目標，是企業控制管理的標準，是企業評價與考核業績好壞的尺度。以預算管理為主線、以責任管理為核心的管理會計，是企業管理流程再造的一項系統工程，是一項管理機制，而不是一項管理技術。

二、分級管理、分部門管理、分產品管理、分客戶管理和分貨幣管理

推行管理會計應以引入一項管理機制為認識上的先導。同樣，推行管理會計下的分級管理、分部門管理、分客戶管理、分貨幣管理，是這一管理機制下的具體應用。無論是分級管理、分部門管理，還是分客戶管理、分貨幣管理，管理的循環框架均由確定責任主體、制定預算、核算、差異分析與實時調控、分析評價與考核五部分組成。但是不同類別的管理，其內容是有別的，現簡要探討如下：

（一）分級管理。對商業銀行來說，就是按總行、一級分行、二級分行、支行的不同級次進行的、以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分級管理的主要內容是實施按管理級次確定責任主體、按管理級次分解預算并確定每一級次的經營管理目標，按級次進行核算，按級次進行預算控制，按級次進行目標責任考核的管理體制。分級管理所要解決的問題是如何將每一級次機構的經營管理業績與該級次機構負責人的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎。

（二）分部門管理。對商業銀行來說，就是在同一級次的機構內部，對各經營和管理的所有部門進行的以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分部門管理的主要內容是實施按部門確定責任主體、按部門分解預算并確定每一部門的經營或管理目標、按部門進行核算、按部門進行預算控制、按部門進行目標責任考核的管理體制。分部門管理所要解決的問題是如何將部門的經營管理業績與該部門負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該部門員工的目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎。

（三）分產品管理。對商業銀行來說，就是對銀行經營管理的金融產品進行的、以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分產品管理的主要內容是實施按營銷每種產品的人群確定責任主體、按責任主體分解預算并確定每一種產品的經營管理目標、按產品進行核算、按產品進行預算控制、按產品進行分析并進行目標責任考核的管理體制。分產品管理所要解決的問題，是如何將每一產品的經營管理業績與該產品經營管理負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該產品經營管理相關人員群組的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎，為分析評價每一產品盈利能力提供客觀的數據基礎。多年來，商業銀行一直在進行分產品管理的探索，但尚未有實質性的進展，難點很多，其中許多概念性的問題還沒有得到解決。例如，如何科學、合理地確定商業銀行“產品”概念，把工商企業的產品概念、產品成本概念、成本核算方法和產品管理方法，如何借鑒到商業銀行等等問題。長期以來，我們一直將“存款”、“貸款”、“結算”定義為金融產品，這種觀念對不對，需要研究。我個人認為，“存款”、“貸款”、“結算”不具備產品的基本特征。

（四）分客戶管理。對商業銀行來說，就是對銀行的重點客戶進行以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分客戶管理的主要內容是實施按客戶經理確定責任主體，按重點客戶分解預算并確定每一重點客戶的經營管理目標，按重點客戶進行核算，按重點客戶進行預算控制，按重點客戶進行分析并對客戶經理（個人、科組或處室）進行目標責任考核的管理體制。分客戶管理所要解決的問題是如何將對重點客戶的營銷及客戶對銀行貢獻率的大小與該客戶經營管理負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該客戶經營管理相關人員群組的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎，為分析、評價和進一步開發重點客戶提供客觀的數據基礎。

（五）分貨幣管理。對商業銀行來說，就是對銀行經營管理的貨幣幣種進行的預算管理工作。分貨幣管理的主要內容是實施按銀行經營管理的幣種分解預算并確定每一幣種的經營目標、按幣種進行核算、按幣種進行預算控制、按幣種進行分析并進行經營決策的管理體制。分貨幣管理所要解決的問題，一是分析評價每一經營貨幣的盈利能力，二是為進行由于貨幣之間的不匹配所帶來的缺口損益和缺口風險進行管理和提供數據。

（六）分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間的關系。

一方面，它們是相互關聯的。這體現在三個方面：一是分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理的起點是預算目標的確定，而分級預算、分部門預算、分客戶預算、分產品預算、分貨幣預算是銀行總預算下按照不同管理要求進行的分預算，是總預算的分解預算。二是分級預算、分部門預算、分客戶預算、分產品預算、分貨幣預算與總預算之間，以及各種預算之間是互動的，任一預算項下的項目金額變動，都會影響總預算和其他分預算金額的變動。三是分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間及其與綜合管理之間是相互影響和相互映襯的，綜合管理是以分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理為基礎的，而分級管理、分部門管理又與分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理為依托，另一方面各種管理的目標是一個，就是完成總預算確定的經營管理目標。

另一方面，它們又是有差別的管理，側重點不同。前文已經論述，各種管理所要解決的問題不同，確定的分解目標有差別，管理的方法不同，責任確定的主體不同，核算計量的方法也是有差別的。

三、還應研究分渠道管理問題

該渠道是指銀行經營產品的營銷渠道（Channels），又稱分銷渠道。前面我們談的是分部門的管理、分產品的管理、分客戶的管理、分貨幣的管理。但銀行營銷產品、服務客戶都是通過各種營銷渠道完成的，營銷渠道的管理對商業銀行來說是非常重要的。西方國家的商業銀行設置了專門的部門管理營銷渠道，這一點值得我們借鑒。

營銷渠道可分為兩類，一類是與客戶進行面對面營銷服務的渠道，叫做有人機構網點；另一類是非面對面營銷服務的渠道，包括ATM機營銷渠道、電話銀行（CallCenter）營銷渠道、手機銀行（Wap）營銷渠道、網上銀行營銷渠道等。傳統的銀行營銷渠道是通過單一營銷渠道棗有人機構網點向客戶提供金融服務的。隨著科技的發展和競爭的需要，銀行的營銷渠道多樣化，客戶可以根據需要進行選擇。但是，商業銀行建造每一種營銷渠道是要投入巨額資金的，而建造每一種營銷渠道的目的是增強銀行整體盈利能力。因此，必須建立并進行以責任為核心、以預算管理為主線的營銷渠道管理。首先要確定每一種營銷渠道的責任主體；其次要建立分渠道的預算管理體系，包括分渠道的預算編制體系、核算體系、控制與分析體系；最后要建立分渠道的評價與考核體系。同理，分渠道管理與綜合管理、分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間是既相互關聯又有管理差別的關系。

四、會計核算從一維核算發展到多維核算

按照會計科目進行核算，是人們對會計核算特征的常規認識，當計算機廣泛應用于會計工作時，一些人對會計科目產生懷疑，進而又對會計核算產生懷疑，認為進入計算機時代，會計科目沒了，會計核算也不存在了。我不同意這種看法。因為，進入計算機時代，會計科目并沒有消失，會計核算依然存在，會計核算已從一維發展到多維，核算功能發生了巨大的變化。

（一）會計科目的實質，就是對企業經營活動的分類。會計是對經營活動的觀念總結和過程控制，而觀念的總結和過程的控制是以對經營活動進行科學分類為基礎的。在以手工核算為主的落后時代，會計核算僅采取一種分類標準，即經濟內容。所以說，傳統的會計科目定義是指對企業經營活動按照經濟內容的分類，而對企業經營活動按照其他標準的分類反映，由于核算手段跟不上，則通過統計來完成。但是，會計科目并不僅僅限于按經濟內容標準來分類，隨著核算手段的現代化，可實現按多種標準進行分類。

（二）計算機時代，會計科目可以實現多重分類。隨著電算化的應用與完善，核算已跳出一維空間，會計核算的分類標準已不再局限于按經濟內容分類，它已擴展到按部門分類、按產品分類、按客戶分類、按貨幣分類、按區域分類、按行業分類、按期限分類、按風險分類。人們對會計科目的認識也不能停留在按照經濟內容分類的標準上，要與時俱進。同時，會計核算也不再局限于按照經濟內容分類標準進行的財務會計核算，它已發展到對企業經營活動進行的事后反映，發展到對企業經營活動按照管理需要設定的各種分類標準進行的事后反映。只要管理需要，我們可以實現同源數據下的按經濟內容分類的財務會計核算、按部門分類的分部門會計核算、按產品分類的分產品會計核算、按客戶分類的分客戶會計核算、按貨幣分類的分貨幣會計核算、按區域分類的分區域會計核算、按行業分類的分行業會計核算、按期限分類的分期限會計核算、按風險分類的分風險會計核算，等等。從這一意義上講，將會計劃分為財務會計與管理會計已失去了實踐意義，將會計分類為管理會計與核算會計更具有理論價值和實踐意義。

在當今高度發達的信息社會，無論在理論上還是技術條件上，都已實現會計科目從一維分類到多維分類的飛躍、會計核算從一維核算到多維核算的飛躍，這一飛躍值得理論界及時總結，更值得實務界搶抓戰機。

五、分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算的意義僅僅是為推行管理會計提供基礎

在商業銀行應用管理會計的實務中有一項重要的邏輯關系，即管理會計是一種管理機制，它以責任管理為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的全部內容。在這一管理體制的內在邏輯中，核算僅僅是基礎，核算為管理體制服務，在確定了預算模式、控制方式和考核內容后，才能確立核算體系，確保核算體系為管理體制服務。這一邏輯順序不能倒過來，不能在沒有建立分部門、分產品、分客戶、分貨幣預算模式、控制方式、考核和分析體系的情況下，先行建立分部門、分產品、分客戶、分貨幣的核算體系，這樣違反了管理會計的基本規律，這樣做投入大，收益小。

這里還需指出，分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算不是管理會計，它們是推行管理會計工作中的一個環節，屬于事后核算的范疇，不能把建立與推行分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算簡單化為管理會計在銀行的應用。這種觀念上的偏差和處理上的簡單化，不僅理論上是錯誤的，而且實務上是有害的。

六、內部資金價格在管理會計應用中的重要作用商業銀行在推行管理

會計時，會遇到一個非常棘手的問題，即內部資金價格問題，也可以稱為內部資金轉移價格問題。內部資金價格有兩個范疇，一是在一個法人內部的資金轉移價格，二是在一個企業集團內部的資金轉移價格。這里討論的是前者。

（一）內部資金價格的重要作用

1.內部資金價格是定價的依據。如信貸部門發放貸款，其定價不得低于從“內部資金市場”取得資金的價格；又如存款部門吸收存款的價格，不得高于“賣”到“內部資金市場”的價格。

2.內部資金價格是衡量內部機構業績的“蹺蹺板”。如內部資金定價高，存款部門的業績會受益，但貸款部門的業績會受損；相反，如內部資金定價低，存款部門的業績會受損，但貸款部門的業績會受益。

3.內部資金價格是實施銀行經營戰略的工具。內部資金價格同樣具有杠桿作用，用以引導資金的流向，是銀行貫徹經營戰略的工具之一。

4.內部資金價格是進行資產負債管理的手段。例如存款部門將存款“賣”到“內部資金市場”時存在資產與負債之間利率缺口、期限缺口問題；又如信貸部門從“內部資金市場”買入資金發放貸款，也存在資產與負債之間的利率不匹配、期限不匹配等問題。這些內部資金交易的過程既可以進行量化缺口風險的工作，也可以進行缺口風險的轉移和控制工作。

上述四點列舉了內部資金價格的作用，然而內部資金價格發揮其作用則是通過兩種途徑：一是虛擬的“內部資金市場”，也叫做“內部資金池”；二是實體的“內部資金市場”。

（二）內部資金定價方法

在虛擬的“內部資金市場”下，內部資金的定價有成本法、市價法兩類，其表現形式又有低進高出、平進平出和高進低出三種交易方式：

1.虛擬的“內部資金市場”下的低進高出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以低于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時是以高于基準價格交易的。這種定價交易方式將部分利潤強行留在內部資金池，侵占了資金供應部門和資金使用部門的部分業績，容易挫傷各部門的積極性。

2.虛擬的“內部資金市場”下的平進平出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以基準價格將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時也是以同樣的基準價格定價交易的。這種定價交易方式不存在內部資金池截留利潤問題，但這種單一價格定價的合理性問題就顯得十分突出。

3.虛擬的“內部資金市場”下的高進低出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以高于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時是以低于基準價格定價交易的。這種定價交易方式是通過內部資金池向內部各經營管理部門讓利，內部資金池每年都有“政策性”虧損，是一種擴張型戰略取向的定價交易選擇。

在實體的“內部資金市場”下，內部資金的定價都是通過內部各經營管理單位（部門）與內部資金市場實際交易完成的，內部資金價格隨著期限、風險、外部市場價格、經營戰略等各種因素的變化而變化。同時內部資金市場的交易品種不僅包括實有資金的交易品種，而且包括衍生金融交易品種。（三）內部資金定價的步驟和原則

內部資金價格在推廣、應用管理會計工作中的作用是廣泛和重要的，然而定價的方式和實現的形式也是多樣和復雜的。我認為，要解決內部資金價格問題，首先，要確定是選擇“虛擬的內部資金市場”交易形式，還是選擇實體的內部資金市場交易形式，這一點非常重要。它涉及到組織架構和機構設置問題，涉及到管理體制的方方面面，而且常常被忽視。應該說，上述兩種交易形式各有優缺點，銀行要結合經營戰略和自身的實際情況加以選擇。但有一點是明確的，實體的內部資金市場交易形式不僅能夠實現內部資金價格在應用管理會計方面的功能，而且能夠實現銀行資產負債管理中缺口風險量化和缺口風險轉移的功能，而“虛擬的內部資金市場”交易形式則無法實現這些功能。

其次，在確定的交易方式下研究內部資金定價問題。概括起來，內部資金定價時要注意以下幾個問題：

1.定價要有依據。要么以成本為依據，要么以市場為依據，要么以經營管理戰略為依據，不能靠拍腦袋定價。

2.定價政策要有相對穩定性。不能朝令夕改，隨意調整。

3.定價政策要透明。因為定價政策關系到各責任主體的利益，關系到各責任主體的經營管理決策。

4.定價要公平。盡量避免因價格的不公平導致一些責任主體享有政策上的收益，而另一些責任主體被迫擔負政策上的損失，從而挫傷各責任主體的積極性。

七、科學的成本核算體系能否建立是推行管理會計的關鍵

之所以這樣說，是因為成本信息對于分部門、分產品、分客戶、分貨幣、分營銷渠道管理是至關重要的。如果沒有建立起成本核算體系（包括分部門、分產品、分客戶、分貨幣、分營銷渠道成本核算體系，同下），建立在成本核算體系基礎之上的預算管理體系就不可能搭建起來。如果沒有建立起成本核算體系，就無法對部門的、產品的、客戶的、貨幣的、營銷渠道的效益進行分析和研判。如果沒有建立起成本核算體系，就無法從部門、產品、客戶、貨幣和營銷渠道各自不同的角度，進行科學有效的決策。如果沒有建立起成本核算體系，更談不上控制與績效考核工作了。

成本核算體系的建立非常重要，是推行管理會計時不能忽略的一個環節。

（一）商業銀行的成本概念

對于成本，人們并不陌生。一般認為成本就是費用，就是業務費用加人事費用，控制成本就是控制業務費用和人事費用。而成本的概念更是五花八門，有認為是利息支出和手續費支出，也有認為再加上折舊，還有認為是全部支出，等等。上述認識都是錯誤的，錯誤的認識會影響科學管理機制的應用效果。

實際上，費用與成本是兩個并行的概念，兩者既有區別又有聯系。費用是資產的耗費，它與一定的會計期間相聯系。成本則是按一定對象所歸集的費用，是對象化了的費用。將費用對象化到部門上時就是部門成本；將費用對象化到產品上時就是產品成本；將費用對象化到客戶上時就是客戶成本；將費用對象化到貨幣上時就是貨幣成本；將費用對象化到營銷渠道上時就是營銷渠道成本。談成本，一定要有對象化的目標，不能泛泛而論，商業銀行在研究、分析和推行成本核算、成本管理工作時，尤其要注意這一點。成本核算體系的建立要與管理體制相適應，是會計工作的一項法則，不能違背。只有在確定了分部門管理體制之后，才能著手搭建分部門成本核算體系。分產品、分客戶、分貨幣、分渠道成本核算體系的建立也是這個道理。

（二）要認真、嚴肅地借鑒工商企業的成本核算方法較之商業銀行的成本核算與管理體系，工商企業的成本核算與管理體系發展比較成熟。商業銀行在建設成本核算與管理體系時，需要認真地學習、借鑒工商企業的做法。在借鑒工商企業成本核算體系方面談談我個

人的一些思考：

1.完全成本與變動成本問題。

會計上有完全成本與變動成本之分，完全成本就是傳統意義上的成本概念，是指生產經營產品或提供服務所消耗人財物的全部費用；變動成本則是指生產經營產品或提供服務所消耗人財物的部分費用，是指在相關范圍內隨生產、銷售產品或提供服務的量進行正相關變動的費用；在相關范圍內不隨生產、銷售產品或提供服務的量變動而變動的費用叫固定成本。三者之間的數量關系為：完全成本=固定成本+變動成本。

管理會計提出變動成本的概念，意義在于經營管理決策需要邊際利潤（價格-變動成本）的分析與管理。同樣，商業銀行的經營決策也不能缺少邊際利潤的管理理念。這就要求商業銀行在設計、搭建成本核算體系時，要考慮經營管理的需要，一方面要建立完全成本核算體系，這是基礎；另一方面要考慮在完全成本核算體系的基礎上，進一步建立變動成本核算體系。

2.直接費用、間接費用與期間費用問題。

對于工商企業的成本計算規則來說，企業直接為生產產品和提供勞務而發生的直接人工、直接材料和其他直接費用，直接計入產品或勞務的成本；企業為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用，需要按照一定的分配標準將這些費用分攤到各項產品和勞務的成本中；企業行政管理部門為組織和管理生產經營活動而發生的管理費用和財務費用，為銷售和提供勞務而發生的銷售費用，不參與產品和勞務的成本計算，作為期間費用直接計入當期損益。

作為商業銀行，成本的核算是否要依循工商企業的做法，將費用首先劃分成直接費用、間接費用和期間費用，然后再對其中的直接費用和間接費用進行成本的計算？我認為，商業銀行的成本核算要借鑒工商企業的做法，但不能盲從，否則銀行的成本核算體系的建設會走向“死胡同”。我認為：

（1）期間費用的劃分不適合商業銀行。這是因為工商企業經營的是有形產品，其經營產品的資金流和物資流常常是脫節的，而工商企業的收入確認往往與物流掛鉤。為了貫徹穩健性原則，會計上把與生產經營產品的物流關聯度不太緊密的企業管理費、財務費、銷售費，作為期間費用直接列入損益，不再進行成本核算。也就是說，對于一家運轉著的工業或商業企業，不管它是否生產了產品，也不管它是否銷售出去了產品，對于維持正常運轉所必須開支的企業管理費、財務費、銷售費，全額列入當期損益表中，避免出現企業產品大量積壓，而已消耗的資金也大量掛在庫存產品中，隨物流的靜止而停放資產負債表的庫存商品項下，造成虛盈實虧的問題。但商業銀行經營的是貨幣，屬于服務行業，不存在經營產品的物流問題，商業銀行的收入確認不與物流掛鉤，因此期間費用的劃分不適用商業銀行。

（2）通過會計分錄的賬務處理來直接核算成本的設想是行不通的。直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象，這是建立成本核算體系要遵循的最基本原則。在商業銀行進行成本核算時，會遇到這樣的問題，是否可以通過設計一套賬務處理體系，在通過記錄經營事項的借貸會計分錄的同時，便可核算出部門成本、產品成本、客戶成本等？我認為這是不可能的。道理很簡單，直接費用可以通過會計分錄的賬務處理在配加部門碼、產品碼、客戶碼、貨幣碼的情況下，將費用直接歸集到成本對象項下，但間接費用不可能通過會計分錄完成成本歸集的過程，因為間接費用需要按照一定的分配比例在不同的成本對象之間進行分攤，而且分攤的結果也不可能再通過會計分錄將間接費用記錄在各成本對象項下，而是通過成本計算的系統方法、通過編制成本計算表、通過編制部門損益表、產品損益表、客戶損益表等工作來完成。

（3）建議的工作方向。對于商業銀行的成本核算，將費用劃分為直接費用、間接費用和期間費用三類是無意義的，僅劃分為直接費用和間接費用即可，并且按照“直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象”的原則，建立成本核算體系。在此基礎上，將費用劃分為變動費用和固定費用來計算部門、產品、客戶等對象的變動成本和固定成本，對商業銀行的經營決策也是有意義的。

3.成本計算方法的應用問題。

成本計算的基本方法有品種法、分批法和分步法三種。品種法是以某一種產品品種為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。分批法是以某一批產品為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。分步法是以產品的生產步驟為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。成本的計算是企業進行成本管理和控制的手段，企業應根據自身的經營管理情況，選擇適合本企業特點的成本計算方法。

對于商業銀行，如何根據銀行經營管理的特點和自身的管理要求，借鑒工商企業的成本計算方法，建立銀行的成本計算與核算體系，這是需要認真研究的。在設計商業銀行成本計算與核算體系時有兩個問題需要著重考慮：一是品種法、分批法、分步法在商業銀行的適用性。每種方法都有它的特點和適用范圍，這些產生于工商企業成本計算方法的應用特點和適用范圍能否結合商業銀行的經營管理特點和管理要求引用到分部門成本核算、分產品成本核算、分客戶成本核算、分貨幣成本核算、分營銷渠道成本核算中？我認為是可以的，但必須具體結合每種管理體制的經營特點和管理要求加以確定。二是每一種管理體制下（指分部門管理、分產品管理、分客戶管理、分貨幣管理、分營銷渠道管理），都有自身的經營特點和管理要求，都對應不同的成本計算方法。商業銀行在建立成本核算體系工作中，不能僅將一種成本計算方法作為其內部各種管理體制下成本計算的惟一方法。在分部門管理體制下，其經營特點和管理要求決定了它所對應的成本計算方法。同理，分產品、分客戶、分營銷渠道的管理體制都對應各自的成本計算方法。即使在一種管理體制下，由于金融產品經營特點的不同和管理要求的差別，也可能對應不同的成本計算方法。

八、推行管理會計不能違背的幾條原則

（一）主體框架不可拆分原則

如上所述，管理會計是一項系統性極強的管理機制，其應用是一個龐大的系統工程。它以責任制為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的主體框架。在此框架內，責任主體的落實、全面預算的確定、核算反映、差異分析與適時的控制、績效的考核，一環扣一環，環與環之間存在著極強的內在邏輯關系，不可拆分，不可倒置，不可“缺斤少兩”，否則，將破壞管理會計作為一項科學管理機制的功效。

（二）責權利相結合原則

管理會計是以責任制為核心的，企業經營管理的責任隨著責任主體的確定而落實到各個經營管理的責任中心。在分部門管理體制下，是以企業內部各部門為責任中心；在分產品管理體制下，是以企業內部各產品營銷的部門、處室、科組或團隊為責任中心；在分客戶管理體制下，是以企業內部各客戶經理、客戶營銷服務處室或客戶營銷團隊為責任中心等。這些責任中心在充分享有經營決策權的同時，承擔與其經營管理決策權相適應的經濟責任，并且配套與其承擔責任相對等的利益機制。責權利結合是

運用管理會計必須遵守的原則，每一個環節都不能忽略。

（三）責任認定的可控性原則

由于各責任中心的業績與其責任主體相關人員的利益是直接掛鉤的，因此對其業績的考核評價必須遵循可控性原則。這是因為一個責任中心若不能控制其可實現的收入或控制其可發生的費用，也就無法合理地反映其真正的業績，從而也就無法合理地評價與考核其業績。一般情況下，銀行發生的收入和費用，總體上來看都是可控的，但對于每個責任中心來說，并不都是可控的，管理會計要求將這些收入和費用，通過“直接收入與費用直接確認，間接收入與費用分配確認”方式，分解到各可給予其控制的責任中心。為此在設計和運行分部門管理體制、分產品管理體制、分客戶管理體制和分營銷渠道管理體制時，須考慮如下內容：

1.責任中心責任預算的編制與確定，要注意可控性原則。

2.配合各管理體制設計的核算體系，收入的核算和費用的核算要注意可控性原則。

3.控制系統的設計與運行必須注意可控性原則，各責任中心不可能對自己無法控制的因素采取調控措施。

4.對責任中心的分析、評價和考核，一定要貫徹可控性原則，否則，考核的結果就不合理、不公正，會挫傷各責任人的積極性。對于因不可控因素所影響的責任中心業績，考核時一定要予以扣除，只有可控的收入或費用，才是責任中心真正的業績。

（四）區分責任中心與責任中心責任人業績的原則

管理會計以責任主體落實為起點，以業績考核為落腳點，而且在進行業績考核時，必須區分責任中心與責任中心責任人的業績。不能簡單將責任中心的業績與責任中心責任人的業績劃等號。舉一個例子，一個能力較強的零售業務經理花費同等的努力，在北京分行零售業務部門創造的利潤與在青海分行零售業務部門創造的利潤是不一樣的，或者說在創造同等的利潤情況下，所付出的努力是不一樣的。道理很簡單，因為所處的區域環境、經濟環境、人文環境是不同的。因此，在進行業績考核時，一定要區分責任中心的業績和責任中心責任人的業績，這對于一個分支機構遍布全國或全球的商業銀行而言，尤為重要。不能對處于不同區域環境、經濟環境和人文環境的同性質的責任中心（如所有一級分行的公司業務部門），實施同一指標值下的利益掛鉤考核。在區分責任中心業績與責任中心責任人業績方面，需要遵循的基本原則是，同等能力的人在付出同等努力后，應該取得同等的利益。

（五）管理會計與核算會計相分離原則

從會計學科分類上，管理會計的實質是“過程的控制”，它所要解決的核心問題是生產經營過程的事前控制、事中控制和事后考評。核算會計的實質是“觀念的總結”，它所要解決的核心問題是事后反映，如實、完整、及時地反映生產經營的結果和財務狀況。然而在會計的管理循環中，管理會計與核算會計是管理循環中相互連接的鏈條，不可分割。但從內部控制角度考慮，兩者必須分離，因為管理會計工作涉及到經濟事項和會計事項的審批。按照《會計法》要求，會計核算必須與經濟業務事項和會計事項的審批、經辦和財物保管分離，并相互制約。否則，就會出現內控失衡問題，就會導致其他一系列問題的產生。因此，落實內部控制要求，將管理會計與核算會計分離，是推行管理會計必須遵循的原則。

管理會計與核算會計分離的另一個好處是，強化專業化管理。管理會計專司事前、事中和事后的控制與管理工作，將責任的落實工作、預算的編審與分解工作、差異分析與控制工作、業績考核和分析工作抓細抓實抓精；核算會計專司事后的反映工作，不僅僅要做好綜合核算工作，更要按照分部門管理、分產品管理、分客戶管理、分貨幣管理和分營銷渠道管理的要求，組織分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算和分營銷渠道核算工作，做到每種專項核算既要如實、客觀，又要及時、完整，充分發揮核算工作應有的基礎管理功能。否則，會計工作就會顧前不顧后，或者顧后不顧前，管理控制工作抓不上去，核算工作也無精力抓實、抓細、抓到位。

（六）效益原則

應用與推廣管理會計工作要遵循效益原則。這里的效益包含兩個內容：

1.推行管理會計的目的是促進效益的提高。不是為推行管理會計而推行管理會計，也不是僅僅為加強內部管理而推行管理會計，應該是為了促進業務發展提高效益而推行管理會計，為了通過加強管理提高盈利水平而推廣管理會計。

2.機制的選擇要有成本與效益的分析。管理會計是一種管理機制，機制不是萬能的，每一種機制都有它的優缺點、適用環境和適用條件，而且一種機制的建立與運行是有成本的。因此推行管理會計之前要進行可行性研究，要研究新機制的建立與運行所要花費的成本，要研究新機制的應用會給企業帶來的有形效益和無形效益，要進行成本與效益的分析。如果效益大于成本，則可行；如果成本大于效益，需要三思而抉擇。

（七）組織保障原則

篇(6)

一、管理會計的核心是責任制，主線是預算管理

我國已在20世紀80年代全面引進西方管理會計的理論與方法。經驗和教訓告訴我們，管理會計是一項系統性極強的管理機制，其應用是一個龐大的系統工程，不可以隨意拆解。若將其中某一單項技術拆分應用不可能達到預期的目的，或者結果是花大錢辦小事，得不償失。

管理會計不是一門純粹的管理技術，而是一種管理機制，這種管理機制就是目標管理責任制。它以責任制為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的全部。

（一）管理會計的事前管理是以預算編制為重心。管理講究事前管理、事中管理和事后管理，管理會計的理論與方法也是從這三方面著手的。事前管理內容包括預測、決策和預算三部分，但管理會計是以預算為重心。在企業管理中，一切預測活動是為決策服務的，決策分析的結果就是確定下一步行動目標。為了保證決策確定的目標得以實現，必須通過編制總預算將確定的目標具體化，并通過量化形式將經營目標落實于經營管理的各個環節和各個方面，形成總預算統馭下的分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算等，為經營管理的過程控制提供標準，為經營管理的事后評價和考核提供依據。

（二）管理會計的事中管理是以預算執行中的差異分析與控制為重點。管理會計事中管理的主要內容，是對預算執行情況在年度內進行監控，以期企業的經營運轉按照預算量化的目標推進。分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算確定后，必須按照管理的頻率將各類預算進一步分解為月度預算或旬度預算，配之以分級核算、分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算，按月或按旬反映實際經營管理結果。

分級預算、分部門預算、分產品預算、分客戶預算、分貨幣預算一般情況下是按月監控的，預算數與實際核算出來的結果之間會有差異，而差異又有有益差異與有害差異之分。對差異進行分析，確定是有益差異還是有害差異，進而制定調控措施，干預和調控有害差異向有益差異轉化，保證企業的經營朝著預算確定的方向運行，這就是管理會計事中管理的基本內涵。

（三）管理會計的事后管理是以業績考核為要點。管理會計事后管理的內容就是對企業一年來執行預算的結果進行分析與評價，分析完成或未完成預算目標的主客觀原因，評價業績，確定考核的獎懲方案，并與薪酬掛鉤。

（四）管理會計是以責任制為核心。無論是分級預算管理、分部門預算管理，還是分客戶預算管理、分產品預算管理，其核心都是責任的落實與管理。分級預算管理的責任人是各級機構的主要負責人，分部門預算管理的責任人是部門的主要負責人，分客戶預算管理的責任人是客戶經理（個人、組、處），分產品預算管理的責任人是每種產品的經營管理者（小組、處室、部門）等等。管理會計以責任管理為核心，通過責任主體的落實，確定每一責任體的預算管理目標，并通過對責任體預算執行情況的如實核算，實施預算控制，最后對責任體的業績進行以責任目標完成情況為基礎的考核。

綜上可見，預算是企業未來發展的目標，是企業控制管理的標準，是企業評價與考核業績好壞的尺度。以預算管理為主線、以責任管理為核心的管理會計，是企業管理流程再造的一項系統工程，是一項管理機制，而不是一項管理技術。

二、分級管理、分部門管理、分產品管理、分客戶管理和分貨幣管理

推行管理會計應以引入一項管理機制為認識上的先導。同樣，推行管理會計下的分級管理、分部門管理、分客戶管理、分貨幣管理，是這一管理機制下的具體應用。無論是分級管理、分部門管理，還是分客戶管理、分貨幣管理，管理的循環框架均由確定責任主體、制定預算、核算、差異分析與實時調控、分析評價與考核五部分組成。但是不同類別的管理，其內容是有別的，現簡要探討如下：

（一）分級管理。對商業銀行來說，就是按總行、一級分行、二級分行、支行的不同級次進行的、以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分級管理的主要是實施按管理級次確定責任主體、按管理級次分解預算并確定每一級次的經營管理目標，按級次進行核算，按級次進行預算控制，按級次進行目標責任考核的管理體制。分級管理所要解決的是如何將每一級次機構的經營管理業績與該級次機構負責人的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎。

（二）分部門管理。對商業銀行來說，就是在同一級次的機構內部，對各經營和管理的所有部門進行的以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分部門管理的主要內容是實施按部門確定責任主體、按部門分解預算并確定每一部門的經營或管理目標、按部門進行核算、按部門進行預算控制、按部門進行目標責任考核的管理體制。分部門管理所要解決的問題是如何將部門的經營管理業績與該部門負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該部門員工的目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎。

（三）分產品管理。對商業銀行來說，就是對銀行經營管理的產品進行的、以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分產品管理的主要內容是實施按營銷每種產品的人群確定責任主體、按責任主體分解預算并確定每一種產品的經營管理目標、按產品進行核算、按產品進行預算控制、按產品進行并進行目標責任考核的管理體制。分產品管理所要解決的問題，是如何將每一產品的經營管理業績與該產品經營管理負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該產品經營管理相關人員群組的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎，為分析評價每一產品盈利能力提供客觀的數據基礎。多年來，商業銀行一直在進行分產品管理的探索，但尚未有實質性的進展，難點很多，其中許多概念性的問題還沒有得到解決。例如，如何、合理地確定商業銀行“產品”概念，把工商的產品概念、產品成本概念、成本核算和產品管理方法，如何借鑒到商業銀行等等問題。長期以來，我們一直將“存款”、“貸款”、“結算”定義為金融產品，這種觀念對不對，需要。我個人認為，“存款”、“貸款”、“結算”不具備產品的基本特征。

（四）分客戶管理。對商業銀行來說，就是對銀行的重點客戶進行以責任管理為核心、以預算管理為主線的管理。分客戶管理的主要內容是實施按客戶經理確定責任主體，按重點客戶分解預算并確定每一重點客戶的經營管理目標，按重點客戶進行核算，按重點客戶進行預算控制，按重點客戶進行分析并對客戶經理（個人、科組或處室）進行目標責任考核的管理體制。分客戶管理所要解決的問題是如何將對重點客戶的營銷及客戶對銀行貢獻率的大小與該客戶經營管理負責人的經營管理目標責任考核結合起來，與該客戶經營管理相關人員群組的經營管理目標責任考核結合起來，為考核提供客觀的數據基礎，為分析、評價和進一步開發重點客戶提供客觀的數據基礎。

（五）分貨幣管理。對商業銀行來說，就是對銀行經營管理的貨幣幣種進行的預算管理工作。分貨幣管理的主要內容是實施按銀行經營管理的幣種分解預算并確定每一幣種的經營目標、按幣種進行核算、按幣種進行預算控制、按幣種進行分析并進行經營決策的管理體制。分貨幣管理所要解決的問題，一是分析評價每一經營貨幣的盈利能力，二是為進行由于貨幣之間的不匹配所帶來的缺口損益和缺口風險進行管理和提供數據。

（六）分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間的關系。

一方面，它們是相互關聯的。這體現在三個方面：一是分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理的起點是預算目標的確定，而分級預算、分部門預算、分客戶預算、分產品預算、分貨幣預算是銀行總預算下按照不同管理要求進行的分預算，是總預算的分解預算。二是分級預算、分部門預算、分客戶預算、分產品預算、分貨幣預算與總預算之間，以及各種預算之間是互動的，任一預算項下的項目金額變動，都會總預算和其他分預算金額的變動。三是分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間及其與綜合管理之間是相互影響和相互映襯的，綜合管理是以分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理為基礎的，而分級管理、分部門管理又與分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理為依托，另一方面各種管理的目標是一個，就是完成總預算確定的經營管理目標。

另一方面，它們又是有差別的管理，側重點不同。前文已經論述，各種管理所要解決的不同，確定的分解目標有差別，管理的不同，責任確定的主體不同，核算計量的方法也是有差別的。

三、還應分渠道管理問題

該渠道是指銀行經營產品的營銷渠道（Channels），又稱分銷渠道。前面我們談的是分部門的管理、分產品的管理、分客戶的管理、分貨幣的管理。但銀行營銷產品、服務客戶都是通過各種營銷渠道完成的，營銷渠道的管理對商業銀行來說是非常重要的。西方國家的商業銀行設置了專門的部門管理營銷渠道，這一點值得我們借鑒。

營銷渠道可分為兩類，一類是與客戶進行面對面營銷服務的渠道，叫做有人機構網點；另一類是非面對面營銷服務的渠道，包括ATM機營銷渠道、電話銀行（Call Center）營銷渠道、手機銀行（Wap）營銷渠道、網上銀行營銷渠道等。傳統的銀行營銷渠道是通過單一營銷渠道棗有人機構網點向客戶提供服務的。隨著的和競爭的需要，銀行的營銷渠道多樣化，客戶可以根據需要進行選擇。但是，商業銀行建造每一種營銷渠道是要投入巨額資金的，而建造每一種營銷渠道的目的是增強銀行整體盈利能力。因此，必須建立并進行以責任為核心、以預算管理為主線的營銷渠道管理。首先要確定每一種營銷渠道的責任主體；其次要建立分渠道的預算管理體系，包括分渠道的預算編制體系、核算體系、控制與體系；最后要建立分渠道的評價與考核體系。同理，分渠道管理與綜合管理、分級管理、分部門管理、分客戶管理、分產品管理、分貨幣管理之間是既相互關聯又有管理差別的關系。

四、核算從一維核算發展到多維核算

按照會計科目進行核算，是人們對會計核算特征的常規認識，當機廣泛于會計工作時，一些人對會計科目產生懷疑，進而又對會計核算產生懷疑，認為進入計算機，會計科目沒了，會計核算也不存在了。我不同意這種看法。因為，進入計算機時代，會計科目并沒有消失，會計核算依然存在，會計核算已從一維發展到多維，核算功能發生了巨大的變化。

（一）會計科目的實質，就是對經營活動的分類。會計是對經營活動的觀念和過程控制，而觀念的總結和過程的控制是以對經營活動進行分類為基礎的。在以手工核算為主的落后時代，會計核算僅采取一種分類標準，即。所以說，傳統的會計科目定義是指對企業經營活動按照經濟內容的分類，而對企業經營活動按照其他標準的分類反映，由于核算手段跟不上，則通過統計來完成。但是，會計科目并不僅僅限于按經濟內容標準來分類，隨著核算手段的化，可實現按多種標準進行分類。

（二）計算機時代，會計科目可以實現多重分類。隨著電算化的應用與完善，核算已跳出一維空間，會計核算的分類標準已不再局限于按經濟內容分類，它已擴展到按部門分類、按產品分類、按客戶分類、按貨幣分類、按區域分類、按行業分類、按期限分類、按風險分類。人們對會計科目的認識也不能停留在按照經濟內容分類的標準上，要與時俱進。同時，會計核算也不再局限于按照經濟內容分類標準進行的財務會計核算，它已發展到對企業經營活動進行的事后反映，發展到對企業經營活動按照管理需要設定的各種分類標準進行的事后反映。只要管理需要，我們可以實現同源數據下的按經濟內容分類的財務會計核算、按部門分類的分部門會計核算、按產品分類的分產品會計核算、按客戶分類的分客戶會計核算、按貨幣分類的分貨幣會計核算、按區域分類的分區域會計核算、按行業分類的分行業會計核算、按期限分類的分期限會計核算、按風險分類的分風險會計核算，等等。從這一意義上講，將會計劃分為財務會計與管理會計已失去了實踐意義，將會計分類為管理會計與核算會計更具有價值和實踐意義。

在當今高度發達的信息，無論在上還是技術條件上，都已實現科目從一維分類到多維分類的飛躍、會計核算從一維核算到多維核算的飛躍，這一飛躍值得理論界及時，更值得實務界搶抓戰機。

五、分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算的意義僅僅是為推行管理會計提供基礎

在商業銀行管理會計的實務中有一項重要的邏輯關系，即管理會計是一種管理機制，它以責任管理為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的全部。在這一管理體制的內在邏輯中，核算僅僅是基礎，核算為管理體制服務，在確定了預算模式、控制方式和考核內容后，才能確立核算體系，確保核算體系為管理體制服務。這一邏輯順序不能倒過來，不能在沒有建立分部門、分產品、分客戶、分貨幣預算模式、控制方式、考核和體系的情況下，先行建立分部門、分產品、分客戶、分貨幣的核算體系，這樣違反了管理會計的基本，這樣做投入大，收益小。

這里還需指出，分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算不是管理會計，它們是推行管理會計工作中的一個環節，屬于事后核算的范疇，不能把建立與推行分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算簡單化為管理會計在銀行的應用。這種觀念上的偏差和處理上的簡單化，不僅理論上是錯誤的，而且實務上是有害的。

六、內部資金價格在管理會計應用中的重要作用商業銀行在推行管理會計時，會遇到一個非常棘手的，即內部資金價格問題，也可以稱為內部資金轉移價格問題。內部資金價格有兩個范疇，一是在一個法人內部的資金轉移價格，二是在一個集團內部的資金轉移價格。這里討論的是前者。

（一）內部資金價格的重要作用

1.內部資金價格是定價的依據。如信貸部門發放貸款，其定價不得低于從“內部資金市場”取得資金的價格；又如存款部門吸收存款的價格，不得高于“賣”到“內部資金市場”的價格。

2.內部資金價格是衡量內部機構業績的“蹺蹺板”。如內部資金定價高，存款部門的業績會受益，但貸款部門的業績會受損；相反，如內部資金定價低，存款部門的業績會受損，但貸款部門的業績會受益。

3.內部資金價格是實施銀行經營戰略的工具。內部資金價格同樣具有杠桿作用，用以引導資金的流向，是銀行貫徹經營戰略的工具之一。

4.內部資金價格是進行資產負債管理的手段。例如存款部門將存款“賣”到“內部資金市場”時存在資產與負債之間利率缺口、期限缺口問題；又如信貸部門從“內部資金市場”買入資金發放貸款，也存在資產與負債之間的利率不匹配、期限不匹配等問題。這些內部資金交易的過程既可以進行量化缺口風險的工作，也可以進行缺口風險的轉移和控制工作。

上述四點列舉了內部資金價格的作用，然而內部資金價格發揮其作用則是通過兩種途徑：一是虛擬的“內部資金市場”，也叫做“內部資金池”；二是實體的“內部資金市場”。

（二）內部資金定價

在虛擬的“內部資金市場”下，內部資金的定價有成本法、市價法兩類，其表現形式又有低進高出、平進平出和高進低出三種交易方式：

1.虛擬的“內部資金市場”下的低進高出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以低于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時是以高于基準價格交易的。這種定價交易方式將部分利潤強行留在內部資金池，侵占了資金供應部門和資金使用部門的部分業績，容易挫傷各部門的積極性。

2.虛擬的“內部資金市場”下的平進平出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以基準價格將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時也是以同樣的基準價格定價交易的。這種定價交易方式不存在內部資金池截留利潤問題，但這種單一價格定價的合理性問題就顯得十分突出。

3.虛擬的“內部資金市場”下的高進低出定價，是指資金供給部門和資金剩余部門以高于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時是以低于基準價格定價交易的。這種定價交易方式是通過內部資金池向內部各經營管理部門讓利，內部資金池每年都有“政策性”虧損，是一種擴張型戰略取向的定價交易選擇。

在實體的“內部資金市場”下，內部資金的定價都是通過內部各經營管理單位（部門）與內部資金市場實際交易完成的，內部資金價格隨著期限、風險、外部市場價格、經營戰略等各種因素的變化而變化。同時內部資金市場的交易品種不僅包括實有資金的交易品種，而且包括衍生交易品種。

（三）內部資金定價的步驟和原則

內部資金價格在推廣、管理工作中的作用是廣泛和重要的，然而定價的方式和實現的形式也是多樣和復雜的。我認為，要解決內部資金價格，首先，要確定是選擇“虛擬的內部資金市場”交易形式，還是選擇實體的內部資金市場交易形式，這一點非常重要。它涉及到組織架構和機構設置問題，涉及到管理體制的方方面面，而且常常被忽視。應該說，上述兩種交易形式各有優缺點，銀行要結合經營戰略和自身的實際情況加以選擇。但有一點是明確的，實體的內部資金市場交易形式不僅能夠實現內部資金價格在應用管理會計方面的功能，而且能夠實現銀行資產負債管理中缺口風險量化和缺口風險轉移的功能，而“虛擬的內部資金市場”交易形式則無法實現這些功能。

其次，在確定的交易方式下內部資金定價問題。概括起來，內部資金定價時要注意以下幾個問題：

1.定價要有依據。要么以成本為依據，要么以市場為依據，要么以經營管理戰略為依據，不能靠拍腦袋定價。

2.定價政策要有相對穩定性。不能朝令夕改，隨意調整。

3.定價政策要透明。因為定價政策關系到各責任主體的利益，關系到各責任主體的經營管理決策。

4.定價要公平。盡量避免因價格的不公平導致一些責任主體享有政策上的收益，而另一些責任主體被迫擔負政策上的損失，從而挫傷各責任主體的積極性。

七、的成本核算體系能否建立是推行管理會計的關鍵

之所以這樣說，是因為成本信息對于分部門、分產品、分客戶、分貨幣、分營銷渠道管理是至關重要的。如果沒有建立起成本核算體系（包括分部門、分產品、分客戶、分貨幣、分營銷渠道成本核算體系，同下），建立在成本核算體系基礎之上的預算管理體系就不可能搭建起來。如果沒有建立起成本核算體系，就無法對部門的、產品的、客戶的、貨幣的、營銷渠道的效益進行和研判。如果沒有建立起成本核算體系，就無法從部門、產品、客戶、貨幣和營銷渠道各自不同的角度，進行科學有效的決策。如果沒有建立起成本核算體系，更談不上控制與績效考核工作了。

成本核算體系的建立非常重要，是推行管理會計時不能忽略的一個環節。

（一）商業銀行的成本概念

對于成本，人們并不陌生。一般認為成本就是費用，就是業務費用加人事費用，控制成本就是控制業務費用和人事費用。而成本的概念更是五花八門，有認為是利息支出和手續費支出，也有認為再加上折舊，還有認為是全部支出，等等。上述認識都是錯誤的，錯誤的認識會科學管理機制的應用效果。

實際上，費用與成本是兩個并行的概念，兩者既有區別又有聯系。費用是資產的耗費，它與一定的會計期間相聯系。成本則是按一定對象所歸集的費用，是對象化了的費用。將費用對象化到部門上時就是部門成本；將費用對象化到產品上時就是產品成本；將費用對象化到客戶上時就是客戶成本；將費用對象化到貨幣上時就是貨幣成本；將費用對象化到營銷渠道上時就是營銷渠道成本。談成本，一定要有對象化的目標，不能泛泛而論，商業銀行在研究、分析和推行成本核算、成本管理工作時，尤其要注意這一點。成本核算體系的建立要與管理體制相適應，是會計工作的一項法則，不能違背。只有在確定了分部門管理體制之后，才能著手搭建分部門成本核算體系。分產品、分客戶、分貨幣、分渠道成本核算體系的建立也是這個道理。

（二）要認真、嚴肅地借鑒工商的成本核算較之商業銀行的成本核算與管理體系，工商企業的成本核算與管理體系比較成熟。商業銀行在建設成本核算與管理體系時，需要認真地、借鑒工商企業的做法。在借鑒工商企業成本核算體系方面談談我個人的一些思考：

1.完全成本與變動成本。

上有完全成本與變動成本之分，完全成本就是傳統意義上的成本概念，是指生產經營產品或提供服務所消耗人財物的全部費用；變動成本則是指生產經營產品或提供服務所消耗人財物的部分費用，是指在相關范圍內隨生產、銷售產品或提供服務的量進行正相關變動的費用；在相關范圍內不隨生產、銷售產品或提供服務的量變動而變動的費用叫固定成本。三者之間的數量關系為：完全成本=固定成本+變動成本。

管理會計提出變動成本的概念，意義在于經營管理決策需要邊際利潤（價格-變動成本）的與管理。同樣，商業銀行的經營決策也不能缺少邊際利潤的管理理念。這就要求商業銀行在設計、搭建成本核算體系時，要考慮經營管理的需要，一方面要建立完全成本核算體系，這是基礎；另一方面要考慮在完全成本核算體系的基礎上，進一步建立變動成本核算體系。

2.直接費用、間接費用與期間費用問題。

對于工商企業的成本規則來說，企業直接為生產產品和提供勞務而發生的直接人工、直接材料和其他直接費用，直接計入產品或勞務的成本；企業為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用，需要按照一定的分配標準將這些費用分攤到各項產品和勞務的成本中；企業行政管理部門為組織和管理生產經營活動而發生的管理費用和財務費用，為銷售和提供勞務而發生的銷售費用，不參與產品和勞務的成本計算，作為期間費用直接計入當期損益。

作為商業銀行，成本的核算是否要依循工商企業的做法，將費用首先劃分成直接費用、間接費用和期間費用，然后再對其中的直接費用和間接費用進行成本的計算？我認為，商業銀行的成本核算要借鑒工商企業的做法，但不能盲從，否則銀行的成本核算體系的建設會走向“死胡同”。我認為：

（1）期間費用的劃分不適合商業銀行。這是因為工商企業經營的是有形產品，其經營產品的資金流和物資流常常是脫節的，而工商企業的收入確認往往與物流掛鉤。為了貫徹穩健性原則，會計上把與生產經營產品的物流關聯度不太緊密的企業管理費、財務費、銷售費，作為期間費用直接列入損益，不再進行成本核算。也就是說，對于一家運轉著的或商業企業，不管它是否生產了產品，也不管它是否銷售出去了產品，對于維持正常運轉所必須開支的企業管理費、財務費、銷售費，全額列入當期損益表中，避免出現企業產品大量積壓，而已消耗的資金也大量掛在庫存產品中，隨物流的靜止而停放資產負債表的庫存商品項下，造成虛盈實虧的問題。但商業銀行經營的是貨幣，屬于服務行業，不存在經營產品的物流問題，商業銀行的收入確認不與物流掛鉤，因此期間費用的劃分不適用商業銀行。

（2）通過會計分錄的賬務處理來直接核算成本的設想是行不通的。直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象，這是建立成本核算體系要遵循的最基本原則。在商業銀行進行成本核算時，會遇到這樣的問題，是否可以通過設計一套賬務處理體系，在通過記錄經營事項的借貸會計分錄的同時，便可核算出部門成本、產品成本、客戶成本等？我認為這是不可能的。道理很簡單，直接費用可以通過會計分錄的賬務處理在配加部門碼、產品碼、客戶碼、貨幣碼的情況下，將費用直接歸集到成本對象項下，但間接費用不可能通過會計分錄完成成本歸集的過程，因為間接費用需要按照一定的分配比例在不同的成本對象之間進行分攤，而且分攤的結果也不可能再通過會計分錄將間接費用記錄在各成本對象項下，而是通過成本計算的系統方法、通過編制成本計算表、通過編制部門損益表、產品損益表、客戶損益表等工作來完成。

（3）建議的工作方向。對于商業銀行的成本核算，將費用劃分為直接費用、間接費用和期間費用三類是無意義的，僅劃分為直接費用和間接費用即可，并且按照“直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象”的原則，建立成本核算體系。在此基礎上，將費用劃分為變動費用和固定費用來部門、產品、客戶等對象的變動成本和固定成本，對商業銀行的經營決策也是有意義的。

3.成本計算的。

成本計算的基本方法有品種法、分批法和分步法三種。品種法是以某一種產品品種為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。分批法是以某一批產品為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。分步法是以產品的生產步驟為成本計算對象，來歸集費用、計算成本的一種方法。成本的計算是進行成本管理和控制的手段，企業應根據自身的經營管理情況，選擇適合本企業特點的成本計算方法。

對于商業銀行，如何根據銀行經營管理的特點和自身的管理要求，借鑒工商企業的成本計算方法，建立銀行的成本計算與核算體系，這是需要認真的。在設計商業銀行成本計算與核算體系時有兩個問題需要著重考慮：一是品種法、分批法、分步法在商業銀行的適用性。每種方法都有它的特點和適用范圍，這些產生于工商企業成本計算方法的應用特點和適用范圍能否結合商業銀行的經營管理特點和管理要求引用到分部門成本核算、分產品成本核算、分客戶成本核算、分貨幣成本核算、分營銷渠道成本核算中？我認為是可以的，但必須具體結合每種管理體制的經營特點和管理要求加以確定。二是每一種管理體制下（指分部門管理、分產品管理、分客戶管理、分貨幣管理、分營銷渠道管理），都有自身的經營特點和管理要求，都對應不同的成本計算方法。商業銀行在建立成本核算體系工作中，不能僅將一種成本計算方法作為其內部各種管理體制下成本計算的惟一方法。在分部門管理體制下，其經營特點和管理要求決定了它所對應的成本計算方法。同理，分產品、分客戶、分營銷渠道的管理體制都對應各自的成本計算方法。即使在一種管理體制下，由于產品經營特點的不同和管理要求的差別，也可能對應不同的成本計算方法。

八、推行管理不能違背的幾條原則

（一）主體框架不可拆分原則

如上所述，管理會計是一項系統性極強的管理機制，其應用是一個龐大的系統工程。它以責任制為核心，以預算、控制、考核為主線，以核算為基礎，構成管理會計的主體框架。在此框架內，責任主體的落實、全面預算的確定、核算反映、差異與適時的控制、績效的考核，一環扣一環，環與環之間存在著極強的內在邏輯關系，不可拆分，不可倒置，不可“缺斤少兩”，否則，將破壞管理會計作為一項管理機制的功效。

（二）責權利相結合原則

管理會計是以責任制為核心的，企業經營管理的責任隨著責任主體的確定而落實到各個經營管理的責任中心。在分部門管理體制下，是以企業內部各部門為責任中心；在分產品管理體制下，是以企業內部各產品營銷的部門、處室、科組或團隊為責任中心；在分客戶管理體制下，是以企業內部各客戶經理、客戶營銷服務處室或客戶營銷團隊為責任中心等。這些責任中心在充分享有經營決策權的同時，承擔與其經營管理決策權相適應的責任，并且配套與其承擔責任相對等的利益機制。責權利結合是運用管理會計必須遵守的原則，每一個環節都不能忽略。

（三）責任認定的可控性原則

由于各責任中心的業績與其責任主體相關人員的利益是直接掛鉤的，因此對其業績的考核評價必須遵循可控性原則。這是因為一個責任中心若不能控制其可實現的收入或控制其可發生的費用，也就無法合理地反映其真正的業績，從而也就無法合理地評價與考核其業績。一般情況下，銀行發生的收入和費用，總體上來看都是可控的，但對于每個責任中心來說，并不都是可控的，管理會計要求將這些收入和費用，通過“直接收入與費用直接確認，間接收入與費用分配確認”方式，分解到各可給予其控制的責任中心。為此在設計和運行分部門管理體制、分產品管理體制、分客戶管理體制和分營銷渠道管理體制時，須考慮如下：

1.責任中心責任預算的編制與確定，要注意可控性原則。

2.配合各管理體制設計的核算體系，收入的核算和費用的核算要注意可控性原則。

3.控制系統的設計與運行必須注意可控性原則，各責任中心不可能對自己無法控制的因素采取調控措施。

4.對責任中心的、評價和考核，一定要貫徹可控性原則，否則，考核的結果就不合理、不公正，會挫傷各責任人的積極性。對于因不可控因素所的責任中心業績，考核時一定要予以扣除，只有可控的收入或費用，才是責任中心真正的業績。

（四）區分責任中心與責任中心責任人業績的原則

管理以責任主體落實為起點，以業績考核為落腳點，而且在進行業績考核時，必須區分責任中心與責任中心責任人的業績。不能簡單將責任中心的業績與責任中心責任人的業績劃等號。舉一個例子，一個能力較強的零售業務經理花費同等的努力，在北京分行零售業務部門創造的利潤與在青海分行零售業務部門創造的利潤是不一樣的，或者說在創造同等的利潤情況下，所付出的努力是不一樣的。道理很簡單，因為所處的區域環境、環境、人文環境是不同的。因此，在進行業績考核時，一定要區分責任中心的業績和責任中心責任人的業績，這對于一個分支機構遍布全國或全球的商業銀行而言，尤為重要。不能對處于不同區域環境、經濟環境和人文環境的同性質的責任中心（如所有一級分行的公司業務部門），實施同一指標值下的利益掛鉤考核。在區分責任中心業績與責任中心責任人業績方面，需要遵循的基本原則是，同等能力的人在付出同等努力后，應該取得同等的利益。

（五）管理會計與核算會計相分離原則

從會計學科分類上，管理會計的實質是“過程的控制”，它所要解決的核心是生產經營過程的事前控制、事中控制和事后考評。核算會計的實質是“觀念的”，它所要解決的核心問題是事后反映，如實、完整、及時地反映生產經營的結果和財務狀況。然而在會計的管理循環中，管理會計與核算會計是管理循環中相互連接的鏈條，不可分割。但從內部控制角度考慮，兩者必須分離，因為管理會計工作涉及到經濟事項和會計事項的審批。按照《會計法》要求，會計核算必須與經濟業務事項和會計事項的審批、經辦和財物保管分離，并相互制約。否則，就會出現內控失衡問題，就會導致其他一系列問題的產生。因此，落實內部控制要求，將管理會計與核算會計分離，是推行管理會計必須遵循的原則。

管理會計與核算會計分離的另一個好處是，強化專業化管理。管理會計專司事前、事中和事后的控制與管理工作，將責任的落實工作、預算的編審與分解工作、差異分析與控制工作、業績考核和分析工作抓細抓實抓精；核算會計專司事后的反映工作，不僅僅要做好綜合核算工作，更要按照分部門管理、分產品管理、分客戶管理、分貨幣管理和分營銷渠道管理的要求，組織分部門核算、分產品核算、分客戶核算、分貨幣核算和分營銷渠道核算工作，做到每種專項核算既要如實、客觀，又要及時、完整，充分發揮核算工作應有的基礎管理功能。否則，會計工作就會顧前不顧后，或者顧后不顧前，管理控制工作抓不上去，核算工作也無精力抓實、抓細、抓到位。

（六）效益原則

與推廣管理會計工作要遵循效益原則。這里的效益包含兩個：

1.推行管理會計的目的是促進效益的提高。不是為推行管理會計而推行管理會計，也不是僅僅為加強內部管理而推行管理會計，應該是為了促進業務提高效益而推行管理會計，為了通過加強管理提高盈利水平而推廣管理會計。

2.機制的選擇要有成本與效益的分析。管理會計是一種管理機制，機制不是萬能的，每一種機制都有它的優缺點、適用環境和適用條件，而且一種機制的建立與運行是有成本的。因此推行管理會計之前要進行可行性，要研究新機制的建立與運行所要花費的成本，要研究新機制的應用會給帶來的有形效益和無形效益，要進行成本與效益的分析。如果效益大于成本，則可行；如果成本大于效益，需要三思而抉擇。

篇(7)

關鍵詞： 職業發展；會計專業；課證融合；課程體系

中圖分類號： G712 文獻標識碼： A 文章編號： 2095-8153（2016）01-0010-04

一、基于職業屬性的高職會計專業人才培養目標

職業教育的專業不等于學科門類，不側重于學科分類的學術性，它是社會分工、職業歸并和價值認可的產物。正如姜大源所說的，職業教育的“專業”是對社會職業的“崗位群”、“職業群”所需的技能、知識與態度的一種“科學編碼”，是一種建立在職業分析基礎上的“教育載體”[1]。因此，職業教育“專業”的本質屬性是職業，它是以職業的形式進行的，凸顯了職業的內涵。相應地，職業教育的專業培養目標需要根據職業的實際需求制訂。

在《高等職業學校專業教學標準（試行）》中對會計專業培養目標與規格的描述是：培養擁護黨的基本路線，適應區域經濟建設和社會發展需要，面向中小企業、金融行業、會計師事務所、非營利組織等基層業務和管理崗位，具有誠信、合作、敬業的職業素質，掌握會計、涉稅管理、財務管理、審計等崗位業務，熟悉企業會計核算、納稅申報、財務管理、年報審計等業務處理的基本知識與操作技能，能從事會計、稅務、財務管理、審計等工作的德、智、體、美方面全面發展，并具備良好職業道德和較強可持續發展能力的，適應社會主義市場經濟發展需要、服務地方經濟建設的高素質技能型人才[2]。

二、培養目標對高職教育的要求

1.職業發展導向的教育理念

在現代社會，人生發展與社會發展的互動態勢更加明顯，個體需要在發展與變革中主動應對，職業教育既要培養學習者的生存能力又要為其發展打下堅實的基礎。從培養目標可以看出，職業是職業教育的出發點和歸宿點，它明確了與本專業最直接相關的職業領域、工作崗位（包括初始崗位和發展崗位群）和職業核心能力。

職業能力通常有三層含義： 一是指為了勝任某一職業而必須要具備的能力，表現為任職資格；二是指在職場中表現的職業素質，即職業道德、態度、意志等內在素質；三是指職業生涯管理能力，表現為內省能力、自我管理能力、職業選擇與抉擇能力、獲取與分析信息、整合與利用資源、了解與分析職業環境、個人生命周期與職業發展周期沖突的解決能力、規劃職業與轉換職業的能力等。第二層和第三層的職業能力需要在課程教學中不斷培養，第一層除了體現在課程教學中之外，還與專業人才的培養規劃、課程體系的構建直接相關。本文主要從課程體系的構建角度闡述職業能力的培養和職業資格的取得。

2.構建適于職業教育的課程體系

在職業領域，對于一個職業人，求職或升遷的要求用下圖1表示。

從圖1可以看出，具備相應的職業資格是從事該職業的首要要求。職業資格，是對從事某一職業所必備的學識、技術和能力的基本要求，是從事某一職業的起點標準或必備標準。從業者是否具備相應的職業資格，是通過政府認定的考核鑒定機構，按照國家制定的職業技能標準或任職資格條件，對勞動者的技能水平或職業資格進行客觀公正、科學規范的評價和鑒定，對合格者授予相應的國家職業資格證書。

在職業教育領域，基于職業屬性的培養目標要求用下圖2表示。

從圖2可以看出，構建基于職業和職業發展的課程體系是實現人才培養目標的載體和手段。課程體系，是一所院校根據自己的培養目標進行的有計劃、系統性的課程安排，既要使學習者掌握某一特定職業或行業從業的技能、知識與能力，又要將其終身發展作為一種使命體現在課程體系之中。合理安排課程內容及各門課程之間的有序銜接，直接影響到受教育者的知識、能力與素質結構的優化。

三、高職會計專業“課證融合”課程體系構建

職業教育目標要求培養學生職業能力，具備相應的職業資格，這也是勞動者求職或升遷基本要求。如何讓學生畢業后既具備崗位所需的職業能力又取得相應的職業資格證書，構建高職“課證融合”課程體系則是實現職業教育目標的起點和抓手。

所謂“課證融合”是指結合職業資格證書或技術等級證書的內容標準制定課程標準、確定課堂教學內容，把職業資格證書對知識、技能和素質的要求融入到課堂教學中，做到“專業課程和職業資格”一體化。本文以會計專業為例介紹“課證融合”課程體系構建方法。

1.崗位選擇

職業教育的職業屬性決定了課程體系的構建首先是確定專業面向的崗位及崗位群。通過專業調研，選擇會計人員面向的工作崗位，再將崗位區分為學生就業的初始崗位群和發展崗位群。會計專業初始崗位群通常包括：出納崗位、會計核算崗位、會計師事務所查賬驗證、會計咨詢助理崗位；會計專業發展崗位群通常包括：總會計師、主辦會計、會計主管等會計崗位、財務經理、財務總監等財務管理崗位、會計師事務所項目經理、會計咨詢主管崗位。

2.典型工作任務分析

工作任務分析是專業課程開發中一項關鍵性工作，也是職業教育專業課程開發的主要成果和特色所在。其成果直接影響到后續開發工作，如課程結構分析、學習領域課程的設置，課程內容中典型產品（服務）的選擇，技能考核項目的確定等等。

工作任務是指職業崗位群需要完成的任務和具體的工作內容，具有多樣性。作為課程內容的工作任務應是對職業工作進行綜合分析得到的典型工作任務。所謂典型工作任務，是指在一個職業活動中具有結構完整的工作過程，包括計劃、實施及工作結果的檢查和評價等步驟。會計專業典型工作任務包括：貨幣資金收付與管理、企業經濟業務核算、稅費的計算與申報、會計信息化管理、產品成本的計算與分析、會計報表分析、資金的籌措與運營管理。

典型工作任務分析要點主要包括：工作過程、工作崗位、工作對象、工具和器材、工作方法、勞動組織、對工作及工作對象的要求等[3]，其中，“對工作及工作對象的要求”是對完成任務應具備的職業能力作出較為詳細的描述。如“會計信息化管理”工作任務中對工作和工作對象的要求描述為：借助會計信息系統工作，合理啟用相關子系統并正確使用；系統參數設置要符合企業內部會計控制要求、會計準則與稅收法規；及時錄入并審核業務單據，進行相應的會計處理，準確提供內外部所需信息；與企業管理緊密結合，發現并解決業務控制中存在的問題；合理進行權限劃分，做好數據備份與保護工作，確保會計信息的安全完整。

3.職業資格證書選擇

《職業教育法》第一章第八條明確指出：“實施職業教育應當根據實際需要，同國家制定的職業分類和職業等級標準相適應，實行學歷文憑、培訓證書和職業資格證書制度”。但目前，我國學歷證書歸口教育部門，職業資格證書歸口勞動部門，如何讓學生同時獲得學歷證書和相應的職業資格證書，這就要求職業教育課程體系的構建必須與相應的職業資格證書相結合，課程的學習不僅培養學生職業能力，還要有助于學生取得相應的職業資格證書。

證書的選擇既要考慮學生就業上崗，還要考慮學生職業生涯的可持續發展能力，即包括初始崗位資格證書與發展崗位群資格證書。與會計人員直接相關的證書主要包括會計從業資格證書和會計專業技術資格證書。

會計從業資格屬初始崗位資格，是進入會計職業、從事會計工作的一種法定資質，是進入會計職業的“門檻”。會計專業技術資格是指擔任會計專業職務的任職資格，屬發展崗位群資格，分為初級資格、中級資格和高級資格。其中，初級資格證書在取得會計從業資格后即可參加全國統一考試獲得；中級和高級資格證書取得具有年限的限制和要求，在畢業一定年限后才有資格參加考試。

4.“課證融合”課程體系構建

職業教育專業與職業具有諸多一致性，如，專業劃分的基礎與相關職業資格方面， 專業培養目標制定的依據與相關職業功能方面，專業教學過程的實施與相關職業勞動過程、工作環境和活動空間方面，專業的社會認同與相關職業在社會上的地位及其社會價值判斷方面等，但這種一致性并不意味著職業教育專業等同于職業。

專業相對靈活，口徑較寬，學生接受的是系統全面的知識、技能和素質培養，有利于學生可持續發展，學業完成后取得相應的學歷證書。而職業中的職業資格針對性強，更直接、更準確地反映特定職業實際工作的技術標準和操作規范，職業資格證書表征的是完成某個崗位任務所需要的能力。因此，在構建專業課程體系時，既要考慮學生完成崗位工作所需的職業資格要求，將職業標準融入專業課程，又要考慮學生未來發展，開設基礎課程和拓展課程。具體課程體系構建過程如下。

首先，在崗位及工作任務分析的基礎上，將典型工作任務轉換為課程，按照難易程度由低到高序化課程，形成學習領域課程群。如會計專業，7項典型工作任務轉換為7門學習領域課程，按照工作任務的邏輯關系由易到難進行排序，分別是出納業務操作、企業經濟業務核算、企業納稅實務、成本計算與分析、會計信息化管理、會計報表分析、企業財務管理。這些課程與職業和職業資格密切相關，課程內容涵蓋職業標準，以任務為驅動整合相應的知識、技能和態度，按照職業情境組織教學，實現“專業課程和職業資格”一體化。

其次，根據專業培養目標對職業能力和素質要求開設公共課程、專業基礎課程和拓展課程。這些課程緊密結合學習領域的學習要求，以形成自主學習、團隊協作的習慣和必要的知識基礎為目標，貫穿于人才培養全過程，為學生個性發展和綜合素質提升服務。

據此，我院會計專業構建了“課程融合”的“211”課程體系，即2級基礎課程平臺（公共平臺課、專業基礎平臺課），1個學習領域課程群，1個素質拓展課程子系統。其中，公共平臺課程包括：思想道德修養與法律基礎、思想政治社會實踐活動、職業生涯規劃、大學生心理健康教育、高等數學、大學體育、計算機基礎、就業指導與創業教育、勞動教育等；專業基礎平臺課程包括：會計基礎、財經法規和職業道德、經濟法、Excel在會計中應用、統計基礎等；學習領域課程群如上述7門課程；素質拓展課程包括：行為禮儀、審計基礎與案例分析、分行業會計核算、ERP沙盤模擬等。

構建“課程融合”課程體系，融實踐教學、素質教育、理論學習為一體，培養學生崗位勝任能力、社會適應能力、職業生涯的可持續發展能力，實現人才培養目標。

5.課程體系與會計職業資格的關系

如前所述，會計職業資格證書主要有會計從業資格證書、初級會計資格證書、中級會計資格證書。會計從業資格證書考試科目為會計基礎、財經法規與職業道德、會計電算化，課程體系中相對應的支撐課程是會計基礎、財經法規與職業道德、會計信息化管理、計算機基礎、Excel在會計中應用。學生學完這些課程后即可參加全省統一考試，考試合格者取得會計從業資格證書。

初級會計資格證書考試科目為初級會計實務、經濟法基礎，中級會計資格證書考試科目為中級會計實務、經濟法、財務管理。其中，初級會計實務和中級會計實務內容具有一致性，但難度不同，經濟法基礎與經濟法亦是如此。與之相對應的支撐課程有企業經濟業務核算、分行業會計核算、產品成本計算與分析、經濟法、企業納稅實務、企業財務管理、會計報表分析。這些專業課程保證了學生在取得會計從業資格后參加全國統一的初級會計資格考試要求，工作五年后可參加中級會計資格考試，以分別取得相應的技術資格證書。

[參考文獻]

[1]姜大源.基于職業科學的職業教育學科建設辨析[J].中國職業技術教育，2007（11）：10.

[2]教育部職業教育與成人教育司. 高等職業學校專業教學標準（試行）――財經大類、文化教育大類[M].北京：中央廣播電視大學出版社，2012：62-63.

[3]歐盟Asia-Link項目“關于課程開發的課程設計”課題組編.學習領域課程開發手冊[M].北京：高等教育出版社，2007：11，22.

Establishment of “Course-Certificate Integration” Curriculum System Based on Professional Development

ZHANG Dao-zhen， ZHANG Ping

（Economics and Trade Department，Hubei Industrial Polytechnic，Shiyan 442000，China）