序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇專項審計和財務(wù)審計的區(qū)別范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

【論文摘要】本文通過清產(chǎn)核資程序與一般年報審計程序的對比，簡略論述了清產(chǎn)核資審計的程序、重點，與年報審計的異同以及難點等。

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一、清產(chǎn)核資專項審計

根據(jù)《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》（以下簡稱“辦法”）所謂清產(chǎn)核資，是指國有資產(chǎn)監(jiān)視治理機構(gòu)根據(jù)國家專項工作要求或者企業(yè)特定經(jīng)濟行為需要，按照規(guī)定的工作程序、方法和政策，組織企業(yè)進行賬務(wù)清理、財產(chǎn)清查，并依法認定企業(yè)的各項資產(chǎn)損溢，從而真實反映企業(yè)的資產(chǎn)價值和重新核定企業(yè)國有資本金的活動。清產(chǎn)核資的內(nèi)容包括帳務(wù)清理、資產(chǎn)清查、價值重估、損益認定、資金核實和完善制度等。清產(chǎn)核資工作可根據(jù)國有資產(chǎn)治理部分的要求或企業(yè)實際情況提出申請實施。例如，企業(yè)分立、合并、重組、改制、撤銷等經(jīng)濟行為涉及資產(chǎn)或產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)重大變動情況的；企業(yè)會計政策發(fā)生重大更改，涉及資產(chǎn)核算方法發(fā)生重要變化情況的；均可進行清產(chǎn)核資工作。

企業(yè)要聘請社會中介機構(gòu)對清產(chǎn)核資結(jié)果進行專項財務(wù)審計和對有關(guān)損溢提出鑒證證實；社會中介機構(gòu)根據(jù)企業(yè)清產(chǎn)核資的結(jié)果，出具經(jīng)注冊會計師簽字的清產(chǎn)核資專項財務(wù)審計報告并編制清產(chǎn)核資后的企業(yè)會計報表。所以清產(chǎn)核資專項審計是特殊目的審計，作為社會中介機構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照獨立、客觀、公正的原則，履行必要的審計程序，認真核實企業(yè)的各項清產(chǎn)核資材料，并按規(guī)定進行實物盤點和賬務(wù)核對。對企業(yè)資產(chǎn)損溢按照國家清產(chǎn)核資政策和有關(guān)財務(wù)會計制度規(guī)定的損溢確定標(biāo)準(zhǔn)，在充分調(diào)查研究、論證的基礎(chǔ)上進行職業(yè)推斷和合規(guī)評判，提出經(jīng)濟鑒證意見，并出具鑒證證實。

二、清產(chǎn)核資專項審計與年報審計的區(qū)別

清產(chǎn)核資專項審計與年報審計不同，它是在企業(yè)會計報表審計的基礎(chǔ)上，著重對企業(yè)清產(chǎn)核資的范圍、內(nèi)容、過程、法律依據(jù)、清產(chǎn)核資資料和資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)真實性以及財產(chǎn)損失依據(jù)進行鑒證。清產(chǎn)核資專項審計是伴隨著清產(chǎn)核資工作而展開的，主要與年報審計有以下區(qū)別：

1、審計目的不同

年報審計的目的是對公司或企業(yè)的年度會計報表的公允性、正當(dāng)性、一貫性等“三性”發(fā)表審計意見：即會計報表的編制是否符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定；會計報表在所有重大方面是否公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；會計處理方法的選用是否符合一貫性原則。而清產(chǎn)核資審計的目的是對企業(yè)清產(chǎn)核資基準(zhǔn)日的相關(guān)資料進行審計核實，并對企業(yè)核查出的各項資產(chǎn)損失及申報待核銷凈損失的處理預(yù)案的真實性、合規(guī)性發(fā)表審計意見。

2、審計范圍不同

年報審計的范圍為公司或企業(yè)的年度會計報表、帳簿及憑證等會計資料及其他資料，包含合并報表及母公司報表；清產(chǎn)核資審計的范圍為國有企業(yè)的基準(zhǔn)日會計報表以及涉及資產(chǎn)治理、財產(chǎn)損失認定、勘查、資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、價值鑒定和資金核實、債權(quán)驗證等多方面的資料。即清產(chǎn)核資所審計的范圍要比年度審計范圍更加廣泛、更加細致和明確。

3、審計依據(jù)不同

年報審計的依據(jù)是《中國注冊會計師獨立審計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》及相應(yīng)會計制度、審計業(yè)務(wù)約定書等；清產(chǎn)核資審計的依據(jù)除上述依據(jù)外，還有《國有企業(yè)清產(chǎn)核資辦法》、《關(guān)于印發(fā)中心企業(yè)清產(chǎn)核資工作方案的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)資產(chǎn)損失認定工作>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資工作規(guī)程>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資資金核實工作規(guī)定>的通知》、《關(guān)于印發(fā)<國有企業(yè)清產(chǎn)核資經(jīng)濟鑒證工作規(guī)則>的通知》（、《關(guān)于國有企業(yè)執(zhí)行<企業(yè)會計制度>有關(guān)財務(wù)政策題目的通知》、《企業(yè)財產(chǎn)損失財務(wù)處理暫行辦法》以及其他相關(guān)文件。

4、審計的重點和要求不同

清產(chǎn)核資審計中，我們在計劃時不確定重要性水平，而是在基準(zhǔn)日會計報表帳面審計的基礎(chǔ)上，重點對企業(yè)實物資產(chǎn)的清查和企業(yè)債權(quán)債務(wù)的核對、詢證以及對企業(yè)損失掛帳進行核實，協(xié)助和督促企業(yè)取得損失掛帳所必須的外部具有法律效力的證據(jù)，其他中介機構(gòu)出具的經(jīng)濟鑒證證實，以及提供特定事項的內(nèi)部證實，并對其真實性和合規(guī)性進行審計。具體審計重點包括（1）貨幣資金：帳實是否相符，是否存在帳外現(xiàn)金；銀行未達帳是否正常。（2）應(yīng)收款項：是否真實存在，壞帳損失按新、老制度確認依據(jù)等。（3）存貨：帳實是否相符，存貨所有權(quán)認定，是否有積存、殘次存貨等。（4）固定資產(chǎn)：帳實是否相符，清理出已提足折舊的固定資產(chǎn)、待報廢和提前報廢固定資產(chǎn)的數(shù)額及固定資產(chǎn)損失、待核銷數(shù)額，對盤盈、盤虧、租出、借出和未按規(guī)定手續(xù)批準(zhǔn)報廢或轉(zhuǎn)讓出往的資產(chǎn)的清查等。（5）在建工程：長期掛帳但實際已經(jīng)報廢項目等的清查。（6）對各項待處理資產(chǎn)損失形成的原因，申報審批程序及處理意見是否符合企業(yè)內(nèi)部控制制度及相關(guān)政府部分的有關(guān)規(guī)定進行清查。（7）資產(chǎn)損失、資金掛帳的認定工作。

5、審計的方法和程序多

年報審計是按照業(yè)務(wù)循環(huán)或會計報表科目在符合性測試的基礎(chǔ)上進行實質(zhì)性測試，采取抽查方式對會計報表余額進行認定；清產(chǎn)核資審計，主要是在企業(yè)年度會計報表審計的基礎(chǔ)上，重點進行帳務(wù)清理審查，資產(chǎn)核實清查，重估價值鑒證，損益認定審計，結(jié)果申報審計，資金核實審計，帳務(wù)處理審計，完善制度審計等。特別是對資產(chǎn)損失按原制度和新制度分別就確認證據(jù)、條件等要進行認定。

6、重視資金核實、實物資產(chǎn)的盤點、價值鑒證工作

年報審計時，由于時間等因素，我們通常依據(jù)公司或企業(yè)提供的資產(chǎn)盤點清單認定帳面的存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)；清產(chǎn)核資審計時，我們重視實物資產(chǎn)的抽查盤點工作，關(guān)注因?qū)嵨镔Y產(chǎn)的毀損、報廢及其他原因形成的潛虧情況，同時，年報審計時對往來款項一般是函證部分大額款項，在清產(chǎn)核資審計時，我們要對往來款項逐一函證，落實款項的真實性和存在性，對有爭議的債權(quán)要認真清理、查證、核實，重新確認債權(quán)關(guān)系。

7、審計調(diào)整

年報審計中，我們對于超出重要性水平的事項提請公司或企業(yè)調(diào)整有關(guān)帳目，并相應(yīng)調(diào)整年度會計報表。假如公司或企業(yè)拒盡調(diào)整，我們將視未調(diào)整事項對整個會計報表的影響程度出具不同意見的審計報告；清產(chǎn)核資審計時，我們不考慮重要性水平一律按要求調(diào)整，但企業(yè)要根據(jù)國有資產(chǎn)監(jiān)視治理委員會清產(chǎn)核資資金核實批復(fù)文件以及國家現(xiàn)行的財務(wù)、會計制度的規(guī)定進行帳務(wù)處理，處理完畢后要上報處理結(jié)果。

三、結(jié)束語

清產(chǎn)核資工作是政策性很強的工作清產(chǎn)核資工作的目的是為了全面摸清企業(yè)經(jīng)營性資產(chǎn)“家底”；全面清查核實各項資產(chǎn)損失情況，依據(jù)清產(chǎn)核資政策規(guī)定解決企業(yè)歷史遺留題目，為促進國有企業(yè)改革和加強國有資產(chǎn)監(jiān)視治理創(chuàng)造條件；全面清查核實非經(jīng)營性國有

資產(chǎn)轉(zhuǎn)為經(jīng)營性國有資產(chǎn)和已改制企業(yè)剝離、托管的國有資產(chǎn)；做好資不抵債或難以持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的清查工作，為國有企業(yè)全面執(zhí)行企業(yè)會計制度打下良好基礎(chǔ)。嚴格地說，清產(chǎn)核資是建立現(xiàn)代企業(yè)制度的必然選擇和必經(jīng)途徑，是國有企業(yè)改組、改制的基礎(chǔ)。隨著清產(chǎn)核資的廣泛開展，清產(chǎn)核資專項審計業(yè)務(wù)也將成為會計師事務(wù)所審計業(yè)務(wù)的新拓展。在國有企業(yè)分立、重組、改制和主輔業(yè)分離的不斷深進和發(fā)展過程中，清產(chǎn)核資專項審計也將在實踐中得到完善和發(fā)展。

篇(2)

關(guān)鍵詞：新常態(tài)；內(nèi)部審計；實踐；思考

隨著我國經(jīng)濟進入新常態(tài)，如何加強內(nèi)部審計工作，努力創(chuàng)建國資監(jiān)管新模式的探索也愈加緊迫。金華市國資委受市政府委托，對市政府授權(quán)國有企業(yè)履行出資人職責(zé)，對加強內(nèi)部審計工作進行了一些研究與嘗試。

一、內(nèi)部審計工作與社會經(jīng)濟發(fā)展緊密相連

（一）內(nèi)部審計工作與當(dāng)時的社會經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀緊密相關(guān)

2010年底前，社會經(jīng)濟發(fā)展處于快速增長期的末期，企業(yè)經(jīng)濟增長屬于外部擴張式、外延式增長，企業(yè)內(nèi)部審計工作的重點更多偏向影響企業(yè)外部經(jīng)營規(guī)模擴張的因素。

2011年-2014年，企業(yè)經(jīng)營發(fā)展關(guān)注的重點與目標(biāo)轉(zhuǎn)向了內(nèi)部擴張式，通過各項管理手段降本增效，提升增長質(zhì)量，相應(yīng)地，企業(yè)內(nèi)部審計工作的重點更多的是偏向影響降低企業(yè)成本費用、經(jīng)營風(fēng)險的因素。

2015年以后，社會經(jīng)濟發(fā)展開始進入新常態(tài)，經(jīng)濟增長速度有所放緩，經(jīng)營風(fēng)險有所增加，企業(yè)經(jīng)營發(fā)展關(guān)注的焦點轉(zhuǎn)向加強企業(yè)內(nèi)部管理規(guī)范，尤其是內(nèi)部控制制度的建立與執(zhí)行有效性，執(zhí)行有關(guān)規(guī)定的情況等。相應(yīng)地，企業(yè)內(nèi)部審計工作的重點是企業(yè)內(nèi)部管理的規(guī)范性評價。

（二）金華市國資委內(nèi)部審計工作的開展情況及存在的不足

2007年底，金華市國資委從市財政局正式脫鉤，作為市政府特設(shè)機構(gòu)，對市政府授權(quán)市國資委的市屬國有企業(yè)履行出資人職責(zé)。成立之初，金華市國資委內(nèi)部審計工作主要是通過查閱企業(yè)自行委托審計的年度財務(wù)報告資料為主，以審計報告中披露的事項為線索，查找企業(yè)經(jīng)營過程中存在的問題與風(fēng)險，并結(jié)合定期或不定期的財務(wù)專項檢查。此時開展的內(nèi)部審計工作可以為確定企業(yè)資源整合方案提供決策參考作用。但是由于年度財務(wù)報告由企業(yè)自行委托，難免會存在中介機構(gòu)為維護客戶關(guān)系而應(yīng)企業(yè)要求不完整披露有關(guān)事項的風(fēng)險，客觀性受到了影響，市國資委因未能完全掌握企業(yè)實際情況而在決策時容易產(chǎn)生偏差。

為進一步保證社會中介機構(gòu)的獨立性和客觀性，按照國務(wù)院、浙江省政府和金華市政府工作部署，從2011年開始在金華市國資委監(jiān)管企業(yè)試行國有資本經(jīng)營預(yù)算，在國有資本經(jīng)營預(yù)算支出中單獨安排一部分資金專項用于市屬國有企業(yè)年度財務(wù)報表審計費用支出。為進一步保證審計工作質(zhì)量，2012年4月，金華市國資委通過公開招標(biāo)，建立了社會中介審計機構(gòu)庫，以三年為期，到期重新招標(biāo)。由市國資委直接委托中介機構(gòu)對市屬企業(yè)進行審計，保證了審計工作的客觀性，并且在審計過程中建立了與審計人員直接溝通機制，有利于市國資委深入了解企業(yè)實際經(jīng)營情況，這一段期間內(nèi)部審計工作的主要載體為企業(yè)年度財務(wù)報告、經(jīng)濟責(zé)任審計報告及工資總額執(zhí)行情況審計報告，輔之以管理建議書的形式。同時要求企業(yè)根據(jù)管理建議書中提出的問題進行整改。由于部分資產(chǎn)涉及歷史遺留問題，僅憑企業(yè)自身難以解決，因此該類問題久拖未決，嚴重的已影響到企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。整改反饋也僅是通過企業(yè)上報的審計整改報告來體現(xiàn)，未對審計整改再監(jiān)督，內(nèi)部審計工作質(zhì)量與效果也打了折扣。此外，由于分年度財務(wù)報告審計、工資總額審計、經(jīng)濟責(zé)任審計，審計次數(shù)至少兩次，增加了企業(yè)應(yīng)付審計工作的壓力。經(jīng)濟責(zé)任審計與其他審計工作由不同處室分別布置，審計人員往往不是同一批人，加上審計時溝通不暢，造成各項指標(biāo)數(shù)據(jù)不一致，對制定國有資產(chǎn)監(jiān)管決策和企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核帶來了不良影響。

2015年以來，金華市國資委根據(jù)企業(yè)現(xiàn)狀及監(jiān)管需要，對審計模式進行了調(diào)整，年度財務(wù)報告由企業(yè)自行委托審計并支付審計費用，將經(jīng)濟責(zé)任審計、工資總額審計及其他需要了解掌握的審計內(nèi)容整合至財務(wù)專項審計，審計時間安排在企業(yè)完成自行委托年度財務(wù)報表審計結(jié)束后，一般從3月初開始，至4月底出具正式審計報告。一方面對企業(yè)自行委托的年度財務(wù)報表數(shù)據(jù)進行復(fù)核，另一方面又得到了需要的數(shù)據(jù)信息，這對金華市國資委加強下屬國有企業(yè)審計監(jiān)督帶來了積極意義。

二、經(jīng)濟新常態(tài)下內(nèi)部審計制度與模式的創(chuàng)建

（一）內(nèi)部審計制度聯(lián)動機制的建立

為提高審計效率，加強數(shù)據(jù)口徑一致性及利用率，金華市國資委建立了一套內(nèi)部審計制度聯(lián)動機制。一是建立審計內(nèi)部聯(lián)動機制。由營運監(jiān)控與統(tǒng)計評價處牽頭，整合產(chǎn)權(quán)管理與業(yè)績考核處、企業(yè)改革與發(fā)展處、機關(guān)黨委等審計需求，以文字或表格的形式統(tǒng)一數(shù)據(jù)口徑。二是提高審計過程參與度，建立與主審人員溝通機制。每次審計工作開始前制定審計工作方案，由市國資委有關(guān)處室人員擔(dān)任審計組組長，負責(zé)審計總體事項協(xié)調(diào)與溝通工作。社會中介機構(gòu)委派的注冊會計師擔(dān)任主審人員，由其負責(zé)具體的審計實施過程。三是建立審計組與企業(yè)書面溝通機制。由審計組將未能合理確定或有異議的審計事項以簽證單的形式書面反饋至企業(yè)，由企業(yè)書面反饋至審計組，在規(guī)定時間內(nèi)完成審計報告初稿后，書面征求企業(yè)意見，以盡量做到審計留痕，增強審計結(jié)論的可靠性與客觀性。四是建立審計組與市國資委審計匯報溝通機制。各審計組在完成外勤與資料整理之后，由市國資委相關(guān)處室負責(zé)人及委領(lǐng)導(dǎo)聽取各審計組審計情況匯報，及時回復(fù)審計過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題或重大事項。五是建立審計溝通交流群。為方便審計溝通交流，建立了交流群。借此，各審計人員可及時了解審計要求，交流審計中發(fā)現(xiàn)的普遍性問題。

篇(3)

審計按照主體可以分為三種類型，政府審計、注冊會計師審計與內(nèi)部審計。其中，政府審計是指國家審計機關(guān)對中央和地方政府各部門及其他公共機構(gòu)財務(wù)報告的真實性、公允性，運用公共資源的經(jīng)濟性、效益性、效果性，以及提供公共服務(wù)的質(zhì)量進行審計。政府審計是以財政資金為核心的一種審計，其永恒主題是財政審計。因此，財政資金到哪里，政府審計就跟到哪里。政府審計是一種強制審計，只要是使用了財政資金的主體，都必須接受政府審計的監(jiān)督，列入政府審計監(jiān)督范圍。注冊會計師審計又稱社會審計、民間審計或者獨立審計，它是指注冊會計師依法或者協(xié)議接受委托、獨立執(zhí)業(yè)、有償為社會提供專業(yè)服務(wù)的活動。注冊會計師審計業(yè)務(wù)的內(nèi)容包括提供鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。內(nèi)部審計是對組織中各類業(yè)務(wù)和控制進行獨立評價，以確定是否遵循公認的方針和程序，是否符合規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)，是否有效和經(jīng)濟地使用了資源，是否實現(xiàn)了組織的目標(biāo)。因此，按照主體來看，科技經(jīng)費審計主要包括三種類型：一種是由審計署從加強財政資金使用監(jiān)管角度開展的科技經(jīng)費審計；二是在項目（課題）結(jié)題環(huán)節(jié)有科技經(jīng)費管理部門或課題承擔(dān)單位委托會計師事務(wù)所對科技經(jīng)費使用情況開展的審計；三是由科技部組織并利用會計師事務(wù)所對歸口管理的財政專項經(jīng)費及其對應(yīng)的自籌經(jīng)費使用部門的在研項目（課題）開展的審計工作。

二、國家科技經(jīng)費審計本質(zhì)

科技經(jīng)費泛指全社會對支持科研、創(chuàng)新活動進行的投入。本研究所指的科技經(jīng)費特指由科技部歸口管理的財政專項經(jīng)費及其對應(yīng)的自籌經(jīng)費。科技經(jīng)費的使用主體是國家科技計劃項目（課題）的承擔(dān)單位。現(xiàn)實中，由于人的自利性，科技經(jīng)費使用過程中難免出現(xiàn)經(jīng)費支出使用未按照預(yù)算執(zhí)行、經(jīng)費支出違法違規(guī)、等行為。一旦這種行為發(fā)生，最終將影響科技經(jīng)費使用的真實性、效益性和效果。科技部作為科技經(jīng)費的歸口管理部門，負有直接管理責(zé)任。為此，財政部、科技部在項目（課題）驗收環(huán)節(jié)做了需要審計的制度安排，并規(guī)定“項目（課題）承擔(dān)單位向科技部提出財務(wù)驗收申請，財務(wù)驗收是進行項目和課題驗收的前提。科技部負責(zé)組織對項目和課題進行財務(wù)審計與財務(wù)驗收，財務(wù)審計是財務(wù)驗收的重要依據(jù)”，但科技經(jīng)費審計的本質(zhì)到底是一種什么類型的審計呢？前面已經(jīng)談到，從組織開展科技經(jīng)費審計的主體來看，主要包括三種類型。第一種類型的審計毫無疑問屬于政府審計的范疇。第二種類型審計，是為滿足科技計劃專項經(jīng)費管理辦法中規(guī)定的“財務(wù)審計是財務(wù)驗收的重要依據(jù)”，在項目（課題）結(jié)題財務(wù)驗收環(huán)節(jié)由注冊會計師對經(jīng)費使用主體對科技經(jīng)費使用情況開展的一種審計行為，應(yīng)屬于注冊會計師審計的范疇。中國注冊會計師協(xié)會在《注冊會計師業(yè)務(wù)指導(dǎo)目錄（2011）》和《注冊會計師業(yè)務(wù)指導(dǎo)目錄（2012）》中均將財政科技經(jīng)費專項審計業(yè)務(wù)劃分為鑒證業(yè)務(wù)，內(nèi)容界定為針對財政科技經(jīng)費使用情況及其效率予以審計，屬性界定為其它審計業(yè)務(wù)（法定業(yè)務(wù)），主要法律依據(jù)為各科技計劃專項經(jīng)費管理辦法。由此也可以看出第二類審計業(yè)務(wù)應(yīng)屬于注冊會計師審計的范疇。目前，在結(jié)題審計環(huán)節(jié)，1000萬元以上的課題結(jié)題審計由科技部條財司委托事務(wù)所進行，1000萬元以下的課題結(jié)題審計由課題承擔(dān)單位自行委托事務(wù)所進行，本文認為，委托人的變化并不影響結(jié)題審計的性質(zhì)。第三種類型，從外在形式上看，審計行為的具體承擔(dān)主體仍是會計師事務(wù)所，但究其實質(zhì)應(yīng)該是科技部針對課題承擔(dān)單位的課題經(jīng)費管理和使用情況，為促進課題承擔(dān)單位加強管理，而組織實施的一種評價活動。這種類型的科技經(jīng)費審計是由于科技部內(nèi)部審計資源的限制，委托會計師事務(wù)所負責(zé)實施具體的財務(wù)審計工作，其直接的責(zé)任主體仍然是科技部門，而不是會計師事務(wù)所。雖然注冊會計師出具了審計意見，為此也應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任，但是，一旦科技經(jīng)費的使用管理出現(xiàn)問題，問責(zé)的應(yīng)該是科技部門而不是會計師事務(wù)所。嚴格來說，站在科技部的視角來看，這是一種內(nèi)部審計的外包業(yè)務(wù)，應(yīng)歸為內(nèi)部審計范疇，而不是注冊會計師審計。如果站在會計師事務(wù)所的角度來看，它確實應(yīng)歸屬于注冊會計師審計。可見，歸屬于科技部組織的科技經(jīng)費審計是一種界限最為模糊，也是容易混淆的審計類型。這也是現(xiàn)實中，針對這一類型審計監(jiān)管不到位的主要原因。

三、國家科技經(jīng)費審計中的責(zé)任劃分問題

科技經(jīng)費審計主要涉及三個方面關(guān)系人：科技部、會計師事務(wù)所與課題承擔(dān)單位。它是由科技部委托具備科技經(jīng)費審計資格的會計師事務(wù)所對課題承擔(dān)單位實施的一種內(nèi)部審計。為什么委托會計師事務(wù)所進行審計？從當(dāng)前來看，對于科技經(jīng)費的審計主要定位為財務(wù)審計。會計師事務(wù)所長期擔(dān)負著我國企業(yè)財務(wù)報表審計的重要職責(zé)，為資本市場、利益相關(guān)者提供真實、可靠的財務(wù)信息，出于其專業(yè)性、獨立性、客觀性等特質(zhì)的考慮，利用會計師事務(wù)所的注冊會計師協(xié)助科技部進行財務(wù)審計，對科技經(jīng)費的財政資金使用情況進行監(jiān)督是一種最好的選擇。加之，目前我國大多數(shù)的行政事業(yè)單位本身內(nèi)部審計資源有限，不能完全滿足這一審計的要求，而利用會計師事務(wù)所進行審計可以緩解這種不足，是一種最好的選擇。但是，需要明確的是，利用會計師事務(wù)所進行審計不能因此免除科技部本來應(yīng)該承擔(dān)的對于科技經(jīng)費使用的管理責(zé)任。因為，對于會計師事務(wù)所來說，該項業(yè)務(wù)屬于會計服務(wù)業(yè)務(wù)，其所遵循的準(zhǔn)則不是鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，也就是說會計師事務(wù)所不承擔(dān)對外出具的審計報告的保證責(zé)任，這個保證責(zé)任是在科技部，而不是會計師事務(wù)所。我們通常會認為，注冊會計師實施審計后，注冊會計師所在的會計師事務(wù)所應(yīng)該承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，但是，會計師事務(wù)所所遵循的獨立審計準(zhǔn)則早就針對此項業(yè)務(wù)出臺過相應(yīng)的指南，而這個指南主要是為提醒會計師事務(wù)所規(guī)避相應(yīng)的風(fēng)險而設(shè)定的。嚴格來說，當(dāng)前的會計師事務(wù)所受托執(zhí)行的科技經(jīng)費審計屬于服務(wù)業(yè)務(wù)中的對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序的業(yè)務(wù)，其職責(zé)是按照《中國注冊會計師相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則第4101號——對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序》進行審計。該準(zhǔn)則指出，對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序的目標(biāo)，是注冊會計師對特定財務(wù)數(shù)據(jù)、單一財務(wù)報表或整套財務(wù)報表等財務(wù)信息執(zhí)行與特定主體商定的具有審計性質(zhì)的程序，并就執(zhí)行的商定程序及其結(jié)果出具報告。注冊會計師執(zhí)行商定程序業(yè)務(wù)，僅報告執(zhí)行的商定程序及其結(jié)果，并不提出鑒證結(jié)論，報告使用者應(yīng)自行對注冊會計師執(zhí)行的商定程序及其結(jié)果作出評價，并根據(jù)注冊會計師的工作得出自己的結(jié)論。執(zhí)行商定程序的對象是財務(wù)信息。財務(wù)信息涉及的范圍很廣，通常包括特定財務(wù)數(shù)據(jù)、單一財務(wù)報表或整套財務(wù)報表等。特定財務(wù)數(shù)據(jù)通常包括財務(wù)報表特定項目、特定賬戶或特定賬戶的特定內(nèi)容。特定財務(wù)數(shù)據(jù)可能直接出現(xiàn)在財務(wù)報表或其附注中，也可能是通過分析、累計、匯總等計算間接得出的，還可能直接取自會計記錄。由于商定程序業(yè)務(wù)與一般審計業(yè)務(wù)相比，有許多特殊之處，其委托目的、執(zhí)行的程序及其時間、范圍等，需要在業(yè)務(wù)約定書中詳細加以約定。在執(zhí)行此類業(yè)務(wù)時，注冊會計師除遵循本準(zhǔn)則的要求外，還必須執(zhí)行與特定主體約定的程序。為了控制和減少風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對執(zhí)行程序、確定結(jié)果、編制報告的過程進行適當(dāng)?shù)挠媱潯⒈O(jiān)督，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎。為區(qū)別于審計、審閱業(yè)務(wù)，注冊會計師在業(yè)務(wù)約定書中，應(yīng)當(dāng)說明執(zhí)行的商定程序并不構(gòu)成審計或?qū)忛啠话l(fā)表審計或?qū)忛喴庖姟囊陨戏治鰜砜矗梢赃@樣界定課題組、會計師事務(wù)所與科技部之間的關(guān)系。科技部由于不是直接科技經(jīng)費的使用者，但卻是科技經(jīng)費使用責(zé)任的承擔(dān)者，由于科技經(jīng)費使用者的課題組存在“自利性”的可能，科技部本身與課題組之間又存在著嚴重的信息不對稱，科技部完全無法掌握課題組關(guān)于科技經(jīng)費使用情況的真實性，為此，出于自身資源的限制，科技部就聘請了具有一定資格和能力的會計師事務(wù)所對科技經(jīng)費使用情況進行審計，但這對于會計師事務(wù)所來說，該項業(yè)務(wù)屬于會計服務(wù)業(yè)務(wù)，不是一般的鑒證業(yè)務(wù)，該報告的使用對外不具有證明力，其使用與否完全取決于科技部本身，會計師事務(wù)所不會承擔(dān)由于使用報告所帶來的風(fēng)險。也就是說，科技部的責(zé)任不會因為會計師事務(wù)所的審計而得以免除，管理責(zé)任仍然屬于科技部。當(dāng)然，課題組承擔(dān)單位應(yīng)該加強對于經(jīng)費使用的管理，但是，畢竟支配權(quán)在課題組，課題承擔(dān)單位一般僅承擔(dān)核算記錄，不承擔(dān)監(jiān)督職責(zé)。課題組在科技經(jīng)費審計中應(yīng)該配合會計師事務(wù)所進行審計，提供相應(yīng)的原始憑證，會計核算記錄，以保證審計的有效進行，并及時支付審計費用。總之，從管理責(zé)任與風(fēng)險的角度來看，科技部都是最終的風(fēng)險承擔(dān)者。根據(jù)《獨立審計準(zhǔn)則》的規(guī)定，商定程序業(yè)務(wù)的委托目的取決于委托人的需要。不同的委托人會有不同的需求，因而不同委托項目的委托目的可能千差萬別。由于委托目的不同，注冊會計師執(zhí)行商定程序的對象、執(zhí)行的程序、報告的內(nèi)容等均會有所不同。注冊會計師在簽約前必須弄清委托人的要求和委托目的，并應(yīng)在業(yè)務(wù)約定書中予以明確。注冊會計師執(zhí)行商定程序業(yè)務(wù)，最為重要的是要與特定主體協(xié)商需要執(zhí)行哪些程序，并確定程序的性質(zhì)、時間和范圍。不同特定主體的需求可能差別很大，所商定的程序在性質(zhì)、時間和范圍等方面差異也會很大。業(yè)務(wù)約定書中必須詳細列明擬執(zhí)行的程序以及執(zhí)行程序的時間和范圍。在描述程序時，不應(yīng)使用含糊的詞語。為此，科技部的職責(zé)在于思考如何保證科技經(jīng)費審計的有效性，加強對會計師事務(wù)所審計的指導(dǎo)，注意明確會計師事務(wù)所從事科技經(jīng)費審計的主要目的、主要職責(zé)，以保證審計后的信息為科技部所真正使用，作為決策的重要依據(jù)。總之，針對科技經(jīng)費審計的責(zé)任劃分問題，筆者認為，科技部是最終科技經(jīng)費使用的責(zé)任承擔(dān)者，其風(fēng)險極大，因為它并不是經(jīng)費的具體使用者和具體課題的實施者，為了緩解這種信息不對稱，針對其中的財政科技資金使用，科技部有權(quán)對其使用情況進行監(jiān)督；為了增強監(jiān)督的有效性，科技部委托會計師事務(wù)所實施審計，但作為科技經(jīng)費審計的委托方，科技部是報告的最終使用者，為了保證報告的有效性，應(yīng)該加強對會計師事務(wù)所審計工作的指導(dǎo)。為此，科技部應(yīng)具體組織實施委托審計工作，注意合同簽訂的有效性，明確審計目的、要求，并對其結(jié)果進行審驗。在審計過程中，課題承擔(dān)單位必須配合審計工作，提供審計所需要的內(nèi)容和必要的工作條件，這是課題組的職責(zé)。會計師事務(wù)所作為承擔(dān)審計的受托方，應(yīng)注意明確審計目的，考慮自身的勝任能力，考慮審計的性質(zhì)時間和范圍，并與委托方達成一致。在審計過程中，應(yīng)按照《中國注冊會計師相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則第4101號——對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序》準(zhǔn)則的規(guī)定進行審計，但不發(fā)表任何保證意見。會計師事務(wù)所的審計并不能減輕甚至免科技部的責(zé)任，為此，如何保證審計的有效性，科技部應(yīng)制定相關(guān)文件，在考慮注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、職業(yè)特征、現(xiàn)實問題、審計目的的前提下，專門針對審計出臺相應(yīng)的管理辦法，以規(guī)范科技經(jīng)費審計工作。在這方面，科技部不能指定或者要求中國注冊會計師協(xié)會出臺相應(yīng)的審計指南，因為，執(zhí)行對財務(wù)信息的商定程序不屬于鑒證業(yè)務(wù)內(nèi)容，其具體的規(guī)定和實施需要委托方與受托方商定執(zhí)行，受托方可以根據(jù)自己的勝任能力和成本效益選擇接受或者不接受委托，這是一種市場行為，是市場選擇的結(jié)果，甚至可以由其他中介機構(gòu)來實施審計，而不一定是會計師事務(wù)所。當(dāng)然，從專業(yè)特征與職業(yè)特征來看，會計師事務(wù)所應(yīng)是最佳的選擇。

四、結(jié)語

篇(4)

一、什么是信息系統(tǒng)工程

2002年12月原信息產(chǎn)業(yè)部關(guān)于《信息系統(tǒng)工程監(jiān)理暫行規(guī)定》（信部信〔2002〕570號文件）的通知第三條明確指出：“本規(guī)定所稱信息系統(tǒng)工程是指信息化工程建設(shè)中的信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、信息資源系統(tǒng)、信息應(yīng)用系統(tǒng)的新建、升級、改造工程。（一）信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)是指以信息技術(shù)為主要手段建立的信息處理、傳輸、交換和分發(fā)的計算機網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)；（二）信息資源系統(tǒng)是指以信息技術(shù)為主要手段建立的信息資源采集、存儲、處理的資源系統(tǒng)；（三）信息應(yīng)用系統(tǒng)是指以信息技術(shù)為主要手段建立的各類業(yè)務(wù)管理的應(yīng)用系統(tǒng)”。2005年5月中國國家標(biāo)準(zhǔn)化委正式國家標(biāo)準(zhǔn)《信息化工程監(jiān)理規(guī)范》（GB／T19668.1－2005），包括：“通用布纜系統(tǒng)工程、電子設(shè)備機房系統(tǒng)工程、計算機網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)工程、軟件工程、信息化工程安全等”。由此可見，信息系統(tǒng)工程是指信息化工程建設(shè)中的信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、信息資源系統(tǒng)、信息應(yīng)用系統(tǒng)的新建、升級、改造工程。如:政務(wù)網(wǎng)絡(luò)工程、天網(wǎng)工程、智慧城市工程、農(nóng)村中小學(xué)現(xiàn)代遠程教育工程、金稅金水金土金保等工程、應(yīng)急指揮系統(tǒng)工程、安防監(jiān)控系統(tǒng)工程及各類應(yīng)用軟件工程等，這些工程均需按照國家有關(guān)規(guī)定實施信息系統(tǒng)工程審計。

二、信息系統(tǒng)工程與建筑（建設(shè)）工程的區(qū)別

信息系統(tǒng)工程具有點多、面廣、專業(yè)性強、技術(shù)要求高等特點，與建筑（建設(shè)）工程具有明顯的區(qū)別。主要體現(xiàn)在以下方面：

1.技術(shù)濃度

建筑工程項目屬于勞動密集型；而信息系統(tǒng)工程項目屬于技術(shù)密集型。

2.可視性

建筑工程項目通常為一棟樓或一個建設(shè)群，可視性、可檢查性強；信息系統(tǒng)工程項目可能分布在全省、市，地域廣泛，可視性差，在度量和檢查方面管控難度較高。

3.設(shè)計獨立性

建筑工程的設(shè)計通常是由專門的設(shè)計單位承擔(dān)的，或者說，建筑工程的設(shè)計單位通常不承擔(dān)施工任務(wù)，而是由施工單位根據(jù)設(shè)計單位提供的設(shè)計圖紙和說明書進行施工，施工過程中是不能改變原設(shè)計；而信息系統(tǒng)工程項目的設(shè)計與實施通常是由一個系統(tǒng)集成商（承建單位）承擔(dān)，至少需要進行工程深化設(shè)計再實施工程施工。建筑設(shè)計行業(yè)已存在了多年，有若干單位專門從事這一行當(dāng)，但到目前為止尚不存在專門從事信息系統(tǒng)工程設(shè)計的公司和行業(yè)，也不存在不進行系統(tǒng)設(shè)計而專門等著別人設(shè)計好了而自己去施工以完成信息系統(tǒng)工程的公司和行業(yè)。

4.變更性

建筑工程一旦施工開始，則投資單位一般不再對該建筑的功能需求、設(shè)計等方面提出變更，建筑工程隊只需嚴格按設(shè)計圖紙和說明書施工直至完成；而信息系統(tǒng)工程項目則不然，承建單位常常在實施過程中面對“變更”問題，特別是用戶需求變更。

5.復(fù)制成本

如果由同一套筑建設(shè)計生成N套建筑工程，則一般而言，其總投資（設(shè)為TI）就應(yīng)為一套建筑工程投資（設(shè)為i）的幾倍（即TI＝ni）；而在信息系統(tǒng)建設(shè)中，則有TI﹤ni或TI﹤﹤ni。所以，只要花較小甚至很小的代價，就可以將一個信息系統(tǒng)的軟件和集成方案經(jīng)過再造而成一個新的信息系統(tǒng)去滿足類似用戶需求，從而使該信息系統(tǒng)的知識產(chǎn)權(quán)所有者蒙受重大損失。

6.投資規(guī)模

建筑工程項目的投資規(guī)模與信息系統(tǒng)的投資規(guī)模不在同一數(shù)量級上，后者比前者小得多。所以，在確定審計費用占整個工程項目費的比例上會遇到一定困難。

7.關(guān)于工作周期

建筑工程審計期一般始于項目驗收以后，不介入工程設(shè)計和施工單位招投標(biāo)。而在信息系統(tǒng)工程項目中，如果等待工程完工后實施審計時則難以掌握工程項目中所使用的高技術(shù)設(shè)備、材料選型是否準(zhǔn)確、數(shù)量是否屬實，有可能已為國家造成一定損失或重大損失。因此，為避免信息系統(tǒng)工程審計滯后，更好地避免投資損失，可進行“前審計”，即對工程資金投入較大、項目復(fù)雜的信息系統(tǒng)工程從工程設(shè)計階段對工程造價概算、工程重要設(shè)備選型、工程實施階段計劃等實施項目前審計，從源頭上先預(yù)防問題的發(fā)生；待項目驗收后再實施工程后審計，以確實達到審計效果。

8.關(guān)于變更

信息系統(tǒng)工程實施中的設(shè)備、材料“變更”問題比較突出，由于其專業(yè)性、技術(shù)性強，單項資金較大，可能直接影響、有時甚至?xí)乐赜绊懙焦こ藤|(zhì)量、進度、成本，而且必然引起合同的修改、補充，這不僅增大了工作量、復(fù)雜性，而且增加了風(fēng)險。

9.關(guān)于方法與手段

建筑工程可視性強，所以廣泛采用工程驗收后根據(jù)工程材料核查等。同樣的手段對信息系統(tǒng)工程項目審計則難以適用，而需要獨辟蹊徑。例如，在設(shè)計階段采用參加專家會審，在項目實施過程中對具有里程碑意義的關(guān)鍵點上進行會診、把關(guān)，在驗收階段則強調(diào)定量測試等方法實施。由此可見，信息系統(tǒng)工程與一般建筑（建設(shè)）工程具有十分明顯的不同專業(yè)特性，不能混為一談。正是因為信息系統(tǒng)工程與建筑工程具有較明顯區(qū)別，因此在信息系統(tǒng)工程審計中不能簡單依照建筑工程審計的“老經(jīng)驗”、“老辦法”去實施，而是要根據(jù)信息系統(tǒng)工程的“新形式”、“新特點”，區(qū)別對待，認真組織，才能有針對性地、圓滿地完成信息系統(tǒng)工程審計任務(wù)。

三、信息系統(tǒng)工程審計范圍

信息系統(tǒng)審計是指審計人員接受委托或授權(quán)，收集并評估證據(jù)以判斷一個信息系統(tǒng)是否有效做到保護資產(chǎn)、維護數(shù)據(jù)完整并最有效率地完成組織目標(biāo)的活動過程。正是由于信息系統(tǒng)工程審計具有專業(yè)性強、應(yīng)用范圍廣等特點，審計部門如果對哪些工程項目需要審計，哪些工程項目不需要審計都不清楚，實施信息系統(tǒng)工程審計就可能陷于盲目，沒有針對性。因此，掌握、了解信息系統(tǒng)工程審計范圍是搞好工程審計的基礎(chǔ)。

1.中華人民共和國《招標(biāo)投標(biāo)法》第3條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)進行下列工程建設(shè)項目包括項目的勘察、設(shè)計、施工、監(jiān)理以及與工程建設(shè)有關(guān)的重要設(shè)備、材料等的采購，必須進行招標(biāo)：（1）大型基礎(chǔ)設(shè)施、公用事業(yè)等關(guān)系社會公共利益、公眾安全的項目；（2）全部或者部分使用國有資金投資或者國家融資的項目；（3）使用國際組織或者外國政府貸款、援助資金的項目。

2.信息產(chǎn)業(yè)部關(guān)于《信息系統(tǒng)工程監(jiān)理暫行規(guī)定》（信部信〔2002〕570號文件）的通知規(guī)定：“下列信息系統(tǒng)工程應(yīng)當(dāng)實施監(jiān)理：（一）國家級、省部級、地市級的信息系統(tǒng)工程；（二）使用國家政策性銀行或者國有商業(yè)銀行貸款，規(guī)定需要實施監(jiān)理的信息系統(tǒng)工程；（三）使用國家財政性資金的信息系統(tǒng)工程；（四）涉及國家安全、生產(chǎn)安全的信息系統(tǒng)工程；（五）國家法律、法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)實施監(jiān)理的其他信息系統(tǒng)工程”。由此可見，審計部門應(yīng)對國家早已明文規(guī)定的招投標(biāo)、信息系統(tǒng)工程監(jiān)理等范圍的工程項目實施信息系統(tǒng)工程審計。

四、信息系統(tǒng)工程審計主要內(nèi)容

確定了信息系統(tǒng)工程審計范圍后，還需要明確審計什么內(nèi)容？否則就可能使審計工作產(chǎn)生偏差。因此，明確信息系統(tǒng)工程審計主要內(nèi)容，是實施信息系統(tǒng)工程審計的重要一環(huán)。我們知道，信息系統(tǒng)工程是一項復(fù)雜的、技術(shù)含量高、實施周期較長的系統(tǒng)工程，即包括立項、規(guī)劃、建設(shè)、應(yīng)用、維護等主要階段，并不僅僅包括工程造價等財務(wù)結(jié)算內(nèi)容。比如：江西省發(fā)展改革委下發(fā)的關(guān)于印發(fā)《江西省電子政務(wù)建設(shè)項目管理暫行辦法》的通知（贛發(fā)改高技 字〔2007〕1334號）規(guī)定“第十二條電子政務(wù)建設(shè)項目實行信息工程監(jiān)理制度。監(jiān)理費用須納入電子政務(wù)建設(shè)項目預(yù)算。第十三條項目建設(shè)單位應(yīng)嚴格按照批準(zhǔn)的建設(shè)內(nèi)容和規(guī)模組織實施。項目建設(shè)單位變更項目主要建設(shè)內(nèi)容或調(diào)整投資概算超過百分之十的，應(yīng)報發(fā)改委審核。第十四條項目完工后，項目建設(shè)單位應(yīng)組織監(jiān)理單位按照國家有關(guān)規(guī)定對項目進行初步驗收，初步驗收合格的項目投入試運行，未驗收或驗收不合格的項目不得投入運行。第十五條項目試運行后，項目建設(shè)單位可委托專業(yè)機構(gòu)對項目進行質(zhì)量和安全檢測，檢測通過后，項目建設(shè)單位組織項目驗收，并報發(fā)改委備案，發(fā)改委會同有關(guān)部門對項目驗收進行監(jiān)督。面向全省跨部門的電子政務(wù)網(wǎng)絡(luò)或應(yīng)用系統(tǒng)，由省發(fā)改委組織相關(guān)部門對項目進行竣工驗收”等規(guī)定。由此可見，對信息系統(tǒng)工程審計，不應(yīng)只是進行單純的工程造價審計，而應(yīng)包括：

——項目是否已經(jīng)實施信息系統(tǒng)工程監(jiān)理；

———業(yè)主單位是否嚴格按照批準(zhǔn)的實施內(nèi)容和規(guī)模組織實施；

———工程實施程序是否規(guī)范；

———工程設(shè)備器材是否符合合同要求；

———工程設(shè)備材料變更是否確有理由及是否實施變更手續(xù)申報；

———工程決算是否完整；

———工程是否確實完成招標(biāo)書及合同要求；

———工程投資是否合理；

———工程完工是否進行了檢測及驗收；

———工程質(zhì)量是否符合國家相關(guān)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)；

———工程是否存在安全隱患等方面內(nèi)容；

———工程文檔是否齊全。

五、信息系統(tǒng)工程審計承擔(dān)機構(gòu)的選擇

正是由于信息系統(tǒng)工程審計范圍廣泛、內(nèi)容復(fù)雜，已經(jīng)不是一般的建筑（建設(shè)）工程造價評估機構(gòu)能夠了解及掌握的，應(yīng)該由國家法定的信息系統(tǒng)工程咨詢、監(jiān)理及財務(wù)、審計等第三方服務(wù)機構(gòu)共同承擔(dān)。其理由是：

1.由于目前信息系統(tǒng)工程審計的前提是該工程已經(jīng)完工后實施，工程造價只是工程尚未開始時申請工程立項、可研編制、方案設(shè)計階段其中的一項基本內(nèi)容。因此，信息系統(tǒng)工程審計內(nèi)容不僅僅是審計工程造價審核。

2.由于信息系統(tǒng)工程造價確定后已經(jīng)政府采購招投標(biāo)法定工作程序，按照國家有關(guān)規(guī)定已經(jīng)參與政府采購招投標(biāo)的機構(gòu)或個人不能再參與工程審計。且一般情況下審計部門也不應(yīng)按照工程完成數(shù)年后的市場價格來審計數(shù)年前的設(shè)備、材料價格。這樣既與已經(jīng)實施完成的政府法定工作程序相沖突，也對已經(jīng)完成的信息系統(tǒng)工程按照數(shù)年后的市場價格來審核當(dāng)年已經(jīng)政府采購的設(shè)備、材料價格沒有相應(yīng)審計法律依據(jù)。

篇(5)

XXX黨委書記  XXX

（2018年X月X日）

今年上半年，XXX公司在集團、能源兩級黨委指導(dǎo)下扎實開展黨建工作。下面，我就XXX公司圍繞加強黨的作風(fēng)建設(shè)這一抓手抓黨建工作的一些做法進行匯報。

一、從歷史遺留問題入手給作風(fēng)建設(shè)“號號脈”

XXX公司是一家XX年的老企業(yè)了，相對創(chuàng)立之初創(chuàng)業(yè)激情有所減退、遺留矛盾問題較多。我們這一屆班子基本都是去年以來陸續(xù)調(diào)整的，新班子到位后大家發(fā)現(xiàn)了一個共同的問題，那就是公司很多前期投資項目出了問題：有的是前期調(diào)研和復(fù)核工作不嚴謹、不扎實；有的是不作為不盡責(zé)；有的是風(fēng)險意識淡薄。

經(jīng)過半年多的號脈問診，我們發(fā)現(xiàn)XXX公司諸多遺留問題歸根結(jié)底都是工作作風(fēng)出了問題。因此，自孫廣信董事長在集團年會提出：要持續(xù)加強作風(fēng)建設(shè)。全力營造風(fēng)清氣正的企業(yè)生態(tài)，在全集團“興五風(fēng)、反五氣”，集團及能源黨委迅速部署，XXX公司第一時間進行了“興五風(fēng)、反五氣”作風(fēng)建設(shè)動員，編制了貫穿全年的實施方案，成立了“興五風(fēng)、反五氣”作風(fēng)建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組，召開了XXX公司重溫“4·20”講話，“興五風(fēng)、反五氣”作風(fēng)整頓大會。自去年以來，對十一起工作失職事件進行了處理，問責(zé)？？？？人，起到了警示教育作用。

二、從人的問題入手為作風(fēng)建設(shè)開啟“新路徑”

持續(xù)加強作風(fēng)紀律建設(shè)，就是要長期堅持好的作風(fēng)，堅決祛除出現(xiàn)的不良習(xí)氣。在這方面，XXX一直有著優(yōu)良的好傳統(tǒng)好作風(fēng)，集團及各產(chǎn)業(yè)成效顯著。今年上半年，XXX公司處理的阿勒泰區(qū)域、吐南區(qū)域等案件，就是在祛除人心散、損害企業(yè)利益、輸送利益、責(zé)任感缺失等不良習(xí)氣；集團黨委要求轉(zhuǎn)發(fā)學(xué)習(xí)的阿勒泰區(qū)域公司敢于較真、嚴格執(zhí)紀的經(jīng)驗做法，就是XXX公司需要堅持的好作風(fēng)。目前，我們的作風(fēng)建設(shè)工作較往年最大的區(qū)別，就是從人的問題入手，找到了一條作風(fēng)建設(shè)“新路徑”，牢牢把握以下三個方面。

一在作風(fēng)建設(shè)中以人為中心。

人才是全面提升發(fā)展質(zhì)量的第一支撐，按照“合適即人才、合適即優(yōu)秀”的理念，XXX公司黨委以人為中心，按照一切工作以有利于企業(yè)發(fā)展為標(biāo)準(zhǔn)，將發(fā)揮班子作用、認準(zhǔn)人用對人、客觀看人作為開展工作的重要基礎(chǔ)。

一是在發(fā)揮班子帶頭作用方面。公司經(jīng)營班子率先攬鏡自照，充分發(fā)揮帶頭作用，使作風(fēng)建設(shè)成為企業(yè)管理的常態(tài)機制。阿勒泰區(qū)域公司對吳繼峰的違紀調(diào)查迅速、有效，正是XXX公司各級經(jīng)營班子敢于直面問題，勇于自我解剖的典型案例。

二是在認準(zhǔn)人用對人方面。公司黨委要求各級書記從人的性格、人品、認真、責(zé)任心、創(chuàng)新等方面入手進行個人訪談?wù)J人知人。用人的原則是德才兼?zhèn)湟缘聻橄龋诖朔矫妫覀冇羞^失敗的例子，有才無德會給企業(yè)造成更大的損失，更需要從專業(yè)、經(jīng)歷、性格等方面配強配齊班子、建好隊伍。今年XXX公司生產(chǎn)經(jīng)營的一項重大舉措，就是對銷售公司、國貿(mào)公司、運輸公司進行整合，在推進此項工作人員整合方面，公司黨委明確區(qū)域公司支部書記、副總、財務(wù)總監(jiān)為總經(jīng)理負責(zé)，但同時對上級書記、財務(wù)負責(zé)的機制，保證有人干事，把事干好。

三是在客觀看待人才方面。要求用人者正確處理“用人之長”與“容人之短”的關(guān)系。當(dāng)人才的主流很好、長處很強，對崗位和事業(yè)發(fā)展具有很高適配度時，就果斷舉薦、大膽任用。今年我們提拔使用了幾位因非主觀原因致使降職的干部，用其長處、避其短處，真正實現(xiàn)人崗匹配。不少區(qū)域公司經(jīng)營班子反映，去年以來XXX公司變化明顯，通過班子帶頭，從“人”入手，抓班子、重人才、強思想，將務(wù)虛的工作務(wù)實，營造了干事創(chuàng)業(yè)的良好氛圍。

二在作風(fēng)建設(shè)中以問題為導(dǎo)向。

以問題為導(dǎo)向構(gòu)成了加強黨的作風(fēng)建設(shè)的重要特征。今年上半年，XXX公司查辦的兩個典型案件，就是以問題為導(dǎo)向的工作思路。

一個是阿勒泰區(qū)域吳繼峰的查辦問責(zé)，是吳繼峰在廉潔自律和工作作風(fēng)方面出了問題，把手伸向了企業(yè)。另一個，吐魯番南、北兩座加氣站放散偏高案件，我們通報問責(zé)了22人，開除了兩個站長。這兩個站長一個是站區(qū)管理混亂，對站區(qū)人員開票信息嚴重失實等違規(guī)問題放任縱容；一個是站區(qū)管理不力，對下屬加液違規(guī)操作沒有及時發(fā)現(xiàn)和更正，給公司造成巨大經(jīng)濟損失。經(jīng)查辦后，區(qū)域公司普遍反映收到了出汗排毒、清潔肌膚、懲前毖后的效果。

三在作風(fēng)建設(shè)中擰緊思想“總開關(guān)”。

今年是XXX公司清風(fēng)正氣開新局的關(guān)鍵一年，生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)很重。越是攻堅克難的時刻，越能凸顯作風(fēng)過硬的重要，越需要清醒認識沒有好的作風(fēng)，會給生產(chǎn)經(jīng)營帶來更大的風(fēng)險和更高的成本。為此，XXX公司要求員工“興五風(fēng)、反五氣”從自身抓起，從厲行節(jié)約、嚴控成本做起，抓早、抓小、抓細，通過補足理想信念之“鈣”，擰緊思想“總開關(guān)”，助推生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)完成。

三、從制度層面入手構(gòu)建監(jiān)督管理界面“全體系”

加強監(jiān)督管理是各級黨委和紀檢監(jiān)察機構(gòu)的重要職責(zé)。在此方面，XXX黨委從制度層面作到“事前防范，事中預(yù)警，事后監(jiān)管”，堅決用制度管人管事。依托各級紀檢監(jiān)察機構(gòu)，進一步加強對“三重一大”及重要領(lǐng)域和關(guān)鍵崗位的監(jiān)督制約，構(gòu)建監(jiān)督管理界面“全體系”。 

黨委書記干的事就是務(wù)虛和務(wù)實的結(jié)合。一方面，要通過抓思想發(fā)揮黨委政治核心作用，為企業(yè)發(fā)展提供有力的政治保障。另一方面，要積極參與并融入到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和發(fā)展之中，通過抓人、抓內(nèi)控和審計，招投標(biāo)、法務(wù)等具體事務(wù)，促進企業(yè)經(jīng)營和健康發(fā)展。

今年以來，XXX公司按照"廢、留、改、立"的原則，進一步完善內(nèi)控制度，新增制度18項，修訂制度19項，廢除制度8項。充分發(fā)揮內(nèi)審的管理監(jiān)督作用。在持續(xù)開展工程決算、離任審計、財務(wù)審計等常規(guī)審計業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，加大了對項目投資效益、招標(biāo)采購等重點工作的審計、監(jiān)督力度。完成工程決算審計項目7項，審核金額156.28萬元，審減額15.04萬元，審減率8.3%；合資公司資金內(nèi)控管理專項審計1項；離任審計2人次；經(jīng)營管理審計1項。完成低效投資項目調(diào)查19起。

篇(6)

關(guān)鍵詞：后新公共管理運動；政府績效審計；協(xié)同治理；審計創(chuàng)新；

作者：王會金

一、引言

最高審計機關(guān)國際組織1977年的《利馬宣言》指出，最高審計機關(guān)開展除財務(wù)審計之外，“還有另一種類型的審計，即對政府工作的績效、效果、經(jīng)濟性和效率進行的審計”，即績效審計。現(xiàn)時期，績效審計已成為世界政府審計的一種潮流和發(fā)展方向(戚振東和吳清華，2008)，也逐漸受到我國政府審計機關(guān)的重視。(1)政府績效審計在我國實踐的豐富多樣，審計范圍涵蓋政府行政運轉(zhuǎn)資金以及環(huán)境污染防治等各類專項資金；審計對象涵蓋行政事業(yè)單位、重大工程建設(shè)項目等；但也存在各地政府績效審計的開展尚不均衡，規(guī)范性有待于提高(傅平南，2013；曹忻，2013)等問題，其難點在于如何確定績效審計的內(nèi)容和發(fā)展模式、設(shè)計績效指標(biāo)，促進績效審計發(fā)揮作用等方面。

縱觀國內(nèi)文獻，相關(guān)研究集中在績效評價指標(biāo)、評價方法、發(fā)展模式、國外經(jīng)驗介紹等方面，過多強調(diào)財政財務(wù)收支審計與績效審計的區(qū)別與界限，導(dǎo)致更多地從微觀項目和操作層次理解政府績效審計，甚至機械地以經(jīng)濟性、效率性和效果性評價操作績效審計。究其原因，現(xiàn)有理論未能從公共管理改革的宏觀背景下理解政府績效審計的產(chǎn)生與發(fā)展，從而導(dǎo)致對政府績效審計含義、政府績效審計開展乏力的根本原因等理論以及績效審計如何發(fā)揮作用等操作問題的認識有待于深入，限制了績效審計理論對實踐的指導(dǎo)作用。通過探究政府績效審計的本質(zhì)內(nèi)涵，厘清對政府績效審計的認識誤區(qū)，系統(tǒng)把握政府績效審計的內(nèi)容和發(fā)展創(chuàng)新，以有效地推動績效審計發(fā)展，成為政府績效審計研究的前沿領(lǐng)域。

政府績效審計是由于新公共管理運動引發(fā)對公共部門治理新期望所帶來的審計“風(fēng)暴”(explosion)的一個組成部分(Power，2000)，是西方國家新公共管理改革的必然發(fā)展趨勢和法定要求(王會金和戚振東，2013)。基于此，本文試圖在國家和社會公共管理運動發(fā)展的宏觀背景下，探討政府績效審計產(chǎn)生和發(fā)展的社會及直接動因，在此基礎(chǔ)上，通過分析當(dāng)代西方國家公共管理改革的最新進展，探討其對政府績效審計發(fā)展的影響，從而提出我國政府績效審計發(fā)展創(chuàng)新的思考。

二、新公共管理運動與政府績效審計的產(chǎn)生和發(fā)展

20世紀70年代，西方國家發(fā)生的經(jīng)濟危機使得公共財政收入銳減，而政府管理職能擴張帶來龐大的政府規(guī)模，由此導(dǎo)致財政支出擴大、官僚主義和效率低下等矛盾日益突出。同時，企業(yè)管理技術(shù)革新所帶來的管理效率提升，為公共部門解決管理問題帶來示范效應(yīng)。以英國為典型代表的西方福利國家，為改進公共部門和公共管理進行了一系列改革，這些改革政策措施和實踐形式多樣，但都具有同一改革方向，可以歸納為新公共管理運動(Hood，1991、1996；Pollittetal.，1999)。

Hood(1991)認為，新公共管理運動是在公共部門中實行商業(yè)化管理模式，是在職業(yè)化管理思想下產(chǎn)生的一系列管理改革。從其產(chǎn)生的外部環(huán)境來看，包括政府所受到的經(jīng)濟和財政壓力、社會公眾對政府信任態(tài)度的轉(zhuǎn)變和越來越多的批評、里根經(jīng)濟學(xué)和撒切爾主義(ReganomicsandThatcherism)對政治的重新審視、私人部門管理經(jīng)驗的傳播、國際財務(wù)組織如世界貨幣組織(IMF)和世界銀行(WorldBank)等的鼓吹和倡導(dǎo)、世界資本市場形成與發(fā)展等迫使大多數(shù)國家重塑(reshape)政府以滿足全球化經(jīng)濟和現(xiàn)代信息技術(shù)發(fā)展的要求。新公共管理主要內(nèi)容包括公共官僚體系內(nèi)部實現(xiàn)分權(quán)化管理，強化預(yù)算管理，提高預(yù)算透明程度；圍繞業(yè)務(wù)流程將傳統(tǒng)正式的、層級森嚴的官僚體系重組為扁平化、柔性的和更為負責(zé)任的組織結(jié)構(gòu)；注重引入私人部門經(jīng)營管理的經(jīng)驗，以更加商業(yè)化運營的模式重塑政府的管理、報告、會計等(Pollitt，1993；Greer，1994；DunleavyandHood，1994)。公共事務(wù)管理中實行結(jié)果導(dǎo)向(output-orientation)管理，強調(diào)公共管理或公共服務(wù)的市場化和競爭機制，包括在公共服務(wù)機構(gòu)之間引入市場和準(zhǔn)市場(marketandquasi-markettypemechanism)機制，推行競爭，并確信這些能夠促進降低成本和提高責(zé)任性。這些措施包括外包(contractingout)、內(nèi)部市場(internalmarkets)、使用購買憑證而非直接公共資金購買服務(wù)(Vouchers)和收費等。

從新公共管理運動發(fā)展內(nèi)在動因看，績效提升是公共管理改革的核心導(dǎo)向性目標(biāo)。以英國為例。1968年英國富爾頓委員會(FultonCommittee)提交的調(diào)查報告是英國公共管理發(fā)展歷史上的一個標(biāo)志性事件，報告提出了公共管理中文官結(jié)構(gòu)、招募和管理等改革理念。上世紀70年代，英國政府宣稱改善公共管理和績效，開始實行公共管理革命性變革的績效戰(zhàn)略(MetcalfeandRichards，1992)。這一計劃的主要貢獻包括在環(huán)境部(DepartmentofEnvironment，DoE)引入部長管理信息系統(tǒng)(ManagementInformationSystemsforMinisters，MINIS)和財務(wù)管理法案(FinancialManagementInitiative，F(xiàn)MI)(Flynn，2007)。部長信息系統(tǒng)(MINIS)使得環(huán)境部內(nèi)部能夠建立任務(wù)和目標(biāo)管理以及管理為完成任務(wù)和目標(biāo)相關(guān)的成本。財務(wù)管理改革方案(FMI)則主要包括：明確和量化考核指標(biāo)，改革行政管理體制，分解職能，劃分責(zé)任和成本中心等(CabinetOffice，1982)。這些改革措施的制定和實施，強化了部門的經(jīng)濟責(zé)任，為英國審計署開展客觀的績效評價和績效審計創(chuàng)造了條件，1983年通過的《國家審計法》，正式授權(quán)英國國家審計署開展政府績效(貨幣價值)審計。因此，經(jīng)驗地看，政府績效審計本身就是新公共管理運動的產(chǎn)物(Pollitt，2003)。

政府績效審計回答如下問題：程序是否被以預(yù)期的經(jīng)濟性、效率性和環(huán)境影響性運行？是否有方法評估程序效果？政府績效審計的內(nèi)容即是新公共管理運動的主要關(guān)注點，這體現(xiàn)在政府績效審計也關(guān)注新公共管理運動所提倡的經(jīng)濟性、效率性和效果性的改革目標(biāo)。因此，從政府績效審計產(chǎn)生動因來看，西方福利國家所面臨的公共管理困境及由此產(chǎn)生的績效管理需求，是政府績效審計產(chǎn)生的社會動因，而新公共管理運動的績效改革政策及其制度需求則是政府績效審計產(chǎn)生的直接動因。如Olsonetal.(1998)認為，政府績效審計是作為一種新公共管理運動改革的內(nèi)容出現(xiàn)的。隨后，在新公共管理運動的發(fā)展帶動和影響下，政府績效審計在西方國家得到快速發(fā)展(雷達，2004)。

自從其產(chǎn)生之后，英國新公共管理運動的概念被國際社會廣泛接受，許多國家在新公共管理運動的理念下實施了眾多改革(BovairdandLoffler，2003)。然而，新公共管理運動本質(zhì)是一種市場教條主義(marketdoctrine，F(xiàn)rederichson，1996)，強調(diào)通過政府瘦身，采取更為有效率性和效果性的管理程序和措施，較好地提供服務(wù)，以追求公共管理效率。社會個體利益多樣化、公共行政的價值追求、公共部門之間的合作需求、管理主體多元化發(fā)展等都導(dǎo)致新公共管理運動近年來受到越來越多的批評，如Duvleavyetal.(2005)認為新公共管理運動的分權(quán)(disaggregation)、競爭(competition)、激勵(incentivization)等三個核心主題題帶來了政策災(zāi)難。對新公共管理運動的批評還有，認為新公共管理運動從其理論上更加關(guān)注結(jié)果(Hunhes，1998；Stranthern，2000)，沒有關(guān)注公共服務(wù)的提供過程(Thatcher，1995)，忽視了更為廣闊意義上的政府管理、政治、社會文化環(huán)境(OsborneandPlastrik，2000)。理論和實務(wù)界開始關(guān)注新公共管理運動的缺陷，探討可能的改進措施(Lapsley，2009；Duvleavyetal.，2005；DunnandMiller2007；Osborne2006；Stoker，2006)。

三、后新公共管理運動的理論與實踐

進入21世紀初，整體政府、新公共服務(wù)等諸多反思新公共管理的理論紛紛出現(xiàn)，以至于有學(xué)者認為新公共管理已逐漸被后新公共管理所取代(唐興霖和尹文嘉，2011)。

(一)后新公共管理運動的理論觀點與實踐

后新公共管理運動主要代表理論與實踐包括數(shù)字時代治理(Digital-EraGovernance，Dunleavyetal.，2005)、公共價值管理(PublicValueManagement，Stoker，2006)、新韋伯主義(Neo-WeberianState，PollittandBouckaert，2004；DunnandMiller，2007)和新公共治理(NewPublicGovernance，Osborne，2006)等。

KlievinkandJanssen(2009)探討了協(xié)同政府的實現(xiàn)。協(xié)同政府(joined-upgovernment)指的是程序、政策或機構(gòu)的組織安排的一致性能夠使得程序、政策和機構(gòu)之間相互合作(Perri6，2004)為了保證協(xié)同政府服務(wù)的提供，政府必須處理憲法、法律和司法系統(tǒng)規(guī)定下的碎片化政府的局限性(SchollandKlishcewski，2007)。

Dunleavyetal.(2005)認為，數(shù)字時代治理是在重塑(Reintegration)、需求為基礎(chǔ)的整體主義(Need-basedHolism)和數(shù)字化發(fā)展(Digitizationchanges)等三個主題下探索的公共管理改革。協(xié)同治理(Joined-upgovernance，JUG)是英國政府重塑的一個重要組成部分，需求為基礎(chǔ)的整體主義更加傾向于以公民為導(dǎo)向、服務(wù)為導(dǎo)向和需求為導(dǎo)向的公共組織(PollittandBouckaert，2011)。數(shù)字時代是與互聯(lián)網(wǎng)、社會媒體、電子郵件以及其他在線公共部門服務(wù)相聯(lián)系，在研究中時常以電子政府為名稱(egovernment)。

Stoker(2006)將后新公共管理運動的實踐稱為公共價值管理，定義為在網(wǎng)絡(luò)治理和核心目標(biāo)是實現(xiàn)公共價值的網(wǎng)絡(luò)。與新公共管理運動相比，公共價值管理并不局限于政治，而被認為是整個管理調(diào)整。公共價值管理宣稱利益相關(guān)者和政府官員之間存在的相互溝通和交流能夠增加公共服務(wù)的公共價值。公共價值管理將焦點放在顧客和承包商之間的長期關(guān)系而非僅僅關(guān)注契約(AldridgeandStoker，2002)。管理者認識到，只有建立在持續(xù)改進基礎(chǔ)上，才能使得系統(tǒng)有效運轉(zhuǎn)(Moore，2005)。

Osborne(2006)認為，新公共管理是傳統(tǒng)公共管理到新公共治理的過渡階段。新公共治理認為，國家是多元主義的，包括國家治理服務(wù)由多元參與主體提供、政策制定是充滿多樣化的過程，公共治理更多地強調(diào)組織間的相互關(guān)系(inter-organisationalrelationship)，強調(diào)公共服務(wù)的提供過程和社會產(chǎn)出(outcomes)而不是傳統(tǒng)的強調(diào)服務(wù)提供的投入和產(chǎn)出(outputs)。

(二)后新公共管理運動理論與實踐的評述

盡管后新公共管理運動是否為新公共管理運動終結(jié)，是對新公共管理運動的替代還是對新公共管理運動的補充等問題，現(xiàn)時期的理論仍然存有異議(如Vries，2010；Christensen，2012)。從其理論和實踐來看，后新公共管理運動強調(diào)如下核心價值和理念：

1.強調(diào)了中央政府的適度集權(quán)。

新公共管理運動以市場化、責(zé)任化為導(dǎo)向的分權(quán)改革，帶來了政府機構(gòu)管理效率提升的同時，也帶來部門分立引起的部門之間協(xié)調(diào)性差、公共組織責(zé)任缺失等管理低效率問題。后新公共管理運動主張中央政府的適度集權(quán)，延緩新公共管理改革的分權(quán)化趨勢，通過中央對下屬機構(gòu)的更多控制，統(tǒng)一決策，強化中央政治層的政治處理能力，協(xié)調(diào)公共部門、私人部門、社會等不同組織，實現(xiàn)對公共管理的整體調(diào)度。

2.后新公共管理運動強調(diào)了多元化治理。

后新公共管理運動不同的理論和實踐觀點下，都指出后新公共管理運動關(guān)注公共服務(wù)的價值、重新定位中央政府的職責(zé)作用、較多地將公司治理原則應(yīng)用在國家部門管理之中等三個重要的內(nèi)容。

3.后新公共管理運動強調(diào)治理信息共享。

英國國家審計署2001年提交的一個報告中明確指出，協(xié)同政府是指將一些公共和私人組織聯(lián)合起來，實現(xiàn)跨越部門邊界的合作以實現(xiàn)共同目標(biāo)，信息共享是實現(xiàn)協(xié)同政府的必然前提。后新公共管理改革倡導(dǎo)通過樹立牢固的信息共享理念和創(chuàng)建有效的信息溝通渠道等兩種途徑使信息資源從有限開放到充分共享(曾保根，2010)。

4.后新公共管理運動重視軟實力的作用。

后新公共管理改革更加注重培養(yǎng)牢固而統(tǒng)一的價值觀、團隊建設(shè)、信任、合作等，重視在公共部門重建“公共道德”和凝聚性文化(ChristensenandGreid，2006)。如新公共治理理論強調(diào)設(shè)計和評價穩(wěn)定的組織間關(guān)系，信任和關(guān)系契約(relationalcontracts)被認為是核心的治理機制(Bovaird，2006)。

5.后新公共管理運動強調(diào)了協(xié)同治理。

協(xié)同治理是現(xiàn)時期國家治理的一個重要特征，強調(diào)了作為國家治理重要參與主體的政府在國家治理活動中的整體性和效率(王會金和戚振東，2013)。整體政府中相當(dāng)重要的一點是強調(diào)打破傳統(tǒng)的組織界限(ChristensenandGreid，2006)，后新公共管理運動某種程度上即是對傳統(tǒng)新公共管理運動下對政府公共管理行為碎片化趨向的一種克服，強調(diào)了整體性和協(xié)調(diào)性。Osborne(2006)認為，新公共治理相對于新公共管理運動是一個更加強調(diào)整體主義的理論，從一個更加綜合的整體的角度來理解公共服務(wù)的提供。

政府審計是國家政治制度的重要安排之一，通過設(shè)立政府審計促進國家治理實現(xiàn)良治。隨著國家治理，特別是公共管理的實踐與理論的發(fā)展，政府審計也不斷發(fā)展。政府績效審計的發(fā)展也必然被打上公共管理運動發(fā)展的烙印，這體現(xiàn)在近年來西方發(fā)達國家政府績效審計的發(fā)展都呈現(xiàn)出對傳統(tǒng)“3E”績效審計的不同揚棄。如美國審計署(GAO)2011年版的政府審計準(zhǔn)則指出，績效審計的目標(biāo)具有廣泛性，包括評估程序效果性、經(jīng)濟性和效率性；內(nèi)部控制、合規(guī)性(Compliance)和預(yù)測(prospectiveanalyses)。后新公共管理運動的理論和實踐也為我國政府績效審計發(fā)展創(chuàng)新研究，提供了理論和實踐基礎(chǔ)。

四、后新公共管理運動視角的我國政府績效審計發(fā)展創(chuàng)新

從國內(nèi)來看，一般認為我國政府績效審計實踐發(fā)展緩慢，理論上存在審計評價指標(biāo)確定、審計標(biāo)準(zhǔn)選擇、審計評價結(jié)論可靠性等影響和制約績效審計發(fā)展的認識問題，也還存在績效審計對被審計單位績效改善促進作用，特別是對國家治理改善作用的經(jīng)驗證據(jù)尚顯不足的問題，績效審計作用更多地是以“合理化建議被采納”等語言加以描述。理論和實務(wù)界通常的觀點認為，總體來說，我國政府績效審計滯后于西方國家政府績效審計的發(fā)展。如何有效開展政府績效審計，促進審計服務(wù)國家治理成為當(dāng)前政府審計發(fā)展亟需解決的重要問題之一。

(一)政府績效審計內(nèi)涵的認識創(chuàng)新

政府審計是國家治理的重要組成部分，國家的治理目標(biāo)和政府審計管理體制的制度安排很大程度上影響了政府審計深度、廣度和力度(尹平和戚振東，2010)。從現(xiàn)實含義上理解，政府審計制度安排、政府審計業(yè)務(wù)類型等某種程度上取決于特定國家的國家治理目標(biāo)，由此，政府績效審計的產(chǎn)生與發(fā)展也應(yīng)當(dāng)在特定國家治理背景下加以考察。

上世紀90年代，西方國家公共管理中的政府績效管理理念和理論開始引進我國，各級政府開展了多種多樣的績效管理實踐探索。但是總體來說，我國政府機構(gòu)的績效管理多處于自發(fā)或半自發(fā)狀態(tài)，尚未在國家層面形成統(tǒng)一的政策和規(guī)章制度(陳慧等，2013；蔡立輝等，2013)，公共管理績效理念未深入人心、績效管理實踐發(fā)展基礎(chǔ)薄弱、科學(xué)化水平不高。而政府績效審計在其技術(shù)特性上又是獨立地對管理評價，這在客觀上從開展政府績效審計的理念認識、對政府績效審計結(jié)果接受認可程度等多方面制約了政府績效審計發(fā)展。政府績效審計在各地發(fā)展不平衡更為主要的原因，在于對政府績效審計是以“3E”、“4E”或“5E”等評價為內(nèi)容的狹義認識，即績效審計更多地是強調(diào)建立經(jīng)濟性、效率性和效果性評價指標(biāo)，選擇績效標(biāo)準(zhǔn)進行評價的程式化操作。

實際上，從國外政府審計的實踐來看，政府審計存在三種審計業(yè)務(wù)類型，一種是針對財務(wù)報表的，以鑒證財務(wù)報表的編制是否符合既定基礎(chǔ)的財務(wù)審計，一種是審查有關(guān)活動是否符合法律法規(guī)等的遵循性審計(或稱合規(guī)性審計，complianceaudit)，一種是開展的資源運用績效評價和以促進績效改進為目的的績效審計。而在我國，即便是在財政預(yù)算審計中，政府審計仍然開展的是一種對財政預(yù)算活動或預(yù)算支出活動的真實、合規(guī)性審計，而不是西方國家意義上的財務(wù)(報表)審計(即對財政(務(wù))報表發(fā)表是否符合編制基礎(chǔ)和編制原則的意見)。由此，需要在更廣泛的對象范圍內(nèi)來理解我國政府績效審計的發(fā)展。從根本上說，政府績效審計作為一種審計業(yè)務(wù)類型，其產(chǎn)生與發(fā)展依賴于兩個主要因素，一是通過績效審計改進了公共資金配置使用或公共資源管理使用的價值，另一個是審計機關(guān)在完成前述的職能過程中體現(xiàn)了政府審計的專業(yè)價值或說其他政府機關(guān)不能夠加以替代的價值。對于政府績效審計的認識，應(yīng)當(dāng)從更高層次的背景下加以理解和認識，并尋求系統(tǒng)改進策略。

從我國國家治理和公共管理發(fā)展實踐，特別是政府審計發(fā)揮職能作用的業(yè)務(wù)實踐來看，政府審計機關(guān)所獨立從事的保證程度較高、不以發(fā)表財務(wù)報表鑒證意見為主、強調(diào)服務(wù)公共管理和公共資源配置決策等的促進國家治理水平提高，促進治理結(jié)構(gòu)優(yōu)化、促進治理環(huán)境改善等的政府審計應(yīng)都屬于政府績效審計范疇，我們把這種相對傳統(tǒng)側(cè)重從微觀項目角度考察是否屬于績效審計的政府績效審計觀稱為大政府績效審計觀。(2)在這種觀點下，政府績效審計更多的表現(xiàn)為政府審計業(yè)務(wù)類型群，包括不同的具體審計業(yè)務(wù)實踐，具有如下三個特征的政府審計業(yè)務(wù)即可以認為是政府績效審計：審計標(biāo)準(zhǔn)具有促進國家治理改善的績效性特征；是在對比分析最佳管理實踐等基礎(chǔ)上，提供改善國家治理，特別是公共管理的建議措施；以國家治理主體、過程、結(jié)果等系統(tǒng)角度考慮審計對象、審計范圍和審計建議等。依據(jù)這種政府績效審計觀，我國政府審計機關(guān)已開展的政府審計諸多實踐都可以歸納為政府績效審計。

首先，采用有別于合規(guī)性事后審計的組織方式進行的審計，如汶川災(zāi)后恢復(fù)重建資金的跟蹤審計，其目的是為了提高資金的使用效益，而非針對資金使用的認定與既定財政會計編制基礎(chǔ)進行一致性符合程度判斷，審計標(biāo)準(zhǔn)更多地采用管理實務(wù)效率標(biāo)準(zhǔn)，因此是一種績效審計。

其次，政府審計選擇特定項目，針對權(quán)力運行安全、決策信息等改善國家治理需要的審計也屬于政府績效審計范疇。針對權(quán)力運行安全的審計是指政府審計機關(guān)開展的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計。領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責(zé)任審計中，審計判斷標(biāo)準(zhǔn)來自于權(quán)力運行的安全性、效益性評價等開放性評價或制度或法規(guī)或計劃，會計原則或會計準(zhǔn)則作為判斷標(biāo)準(zhǔn)只是占據(jù)很少一部分內(nèi)容，因此屬于政府績效審計。

再次，近年來審計署組織全國審計機關(guān)開展的各類專項審計調(diào)查項目也屬于政府績效審計。專項審計調(diào)查的目的是提供中央政府相對可靠的決策信息。審計機關(guān)在信息收集過程中強調(diào)了信息真實性，因此提供的不僅僅是可靠性信息，也包括經(jīng)過自主加工的評價信息，審計機關(guān)扮演了鑒證評價和自主提供信息兩種角色，因此也是一種廣義上的政府績效審計。

新公共管理運動或后新公共管理運動，更多的是對諸多豐富多樣的公共管理改革理論和實踐的歸納概括，同樣，政府績效審計也更多的是對政府審計業(yè)務(wù)類型的歸納概括。隨著國家治理實踐和理論的發(fā)展，政府績效審計的內(nèi)涵、外延都在不斷地發(fā)生變化和發(fā)展。因此，從我國政府審計業(yè)務(wù)開展來看，除傳統(tǒng)意義上的政府績效審計項目實踐外，我國政府績效審計實踐已有基于組織方式、基于項目選擇和基于審計內(nèi)容的三種績效審計創(chuàng)新，我國未來的政府績效審計發(fā)展重點應(yīng)當(dāng)是對這些實踐加以理論研究和規(guī)范指導(dǎo)。

(二)政府績效審計的績效評價內(nèi)容創(chuàng)新

國內(nèi)理論研究和實踐，無論是主張延伸性和獨立性政府績效審計模式，多將設(shè)計績效評價指標(biāo)作為政府審計機關(guān)政府績效審計的一個重要工作內(nèi)容，并多從被審計單位資源運用的經(jīng)濟性、效率性和效果性角度，以“投入-管理-產(chǎn)出”的系統(tǒng)模型為基礎(chǔ)進行設(shè)計，也有主張加入公平性、環(huán)境性等評價內(nèi)容。

從西方國家后新公共管理運動的實踐來看，這種“3E”績效評價的問題在于：“3E”是建立在分權(quán)基礎(chǔ)上的單元化政府公共部門或組織運轉(zhuǎn)要求基礎(chǔ)上，是以單個組織部門為對象的獨立評價。后新公共管理運動認為，這種分權(quán)導(dǎo)致部門之間缺乏有效的協(xié)調(diào)配合，忽視了政府作為一個國家治理參與主體的整體含義。因此，在開展政府績效審計評價中，僅僅從一個部門的經(jīng)濟性、效率性和效果性來進行評價可能會存在許多問題，如如何評價不同公共服務(wù)提供特別是相互之間具有績效矛盾的公共部門之間績效，即一個部門的績效帶來對另外一個部門績效的降低，如審計是以發(fā)現(xiàn)財務(wù)違規(guī)為績效目標(biāo)，而被審計單位則是以規(guī)范財務(wù)為績效目標(biāo)，顯然僅僅從單一主體進行績效評價無法滿足整體性政府的績效改進要求。

國家治理涉及很多政府、市場和社會之間的相互協(xié)調(diào)、相互博弈，而在公共管理實踐過程中，更多的是涉及多方利益主體的政策制定、執(zhí)行落實、反饋修正等的持續(xù)過程。現(xiàn)代國家多元治理以及政府審計的提供信息和糾正行為的本質(zhì)，要求政府審計更應(yīng)當(dāng)強調(diào)立場的客觀和地位的獨立性。同時，現(xiàn)實社會的復(fù)雜性特征、政府績效審計的政治風(fēng)險、審計人員專業(yè)知識局限性等都要求政府績效評價更多的應(yīng)當(dāng)以既有的績效評價指標(biāo)為評價內(nèi)容，而不是主觀設(shè)計績效評價指標(biāo)；應(yīng)從市場、社會等各個角度選擇指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)，多維度地開展評價，如評價其被審計單位從業(yè)人員價值觀、團隊建設(shè)、信任與合作等，而非開展單一的職能管理活動的“投入-管理-產(chǎn)出”評價。從后新公共管理運動的價值理念出發(fā)，政府績效審計的績效評價必須考慮到政府公共產(chǎn)品的供求，集中在服務(wù)的實際水平和對顧客需求的滿足程度上(HealyandPotter，1987)。同時，作為對整體政府績效的評價，應(yīng)當(dāng)從作為單一治理主體的政府外部角度進行，綜合考慮被審計單位協(xié)同績效。如從需要、替代、經(jīng)濟、質(zhì)量和抵消等角度系統(tǒng)加以評價(戚振東等，2004)。

(三)政府績效審計的協(xié)同審計方式創(chuàng)新

前已述及，與新公共管理運動不同，后新公共管理運動強調(diào)信息共享、多元化治理、協(xié)同治理等，以改善公共資源配置管理和公共管理績效。政府績效審計以審查政府公共資源配置運用的績效為手段，促進政府績效管理持續(xù)改進，提高公共資源運用效率，從而服務(wù)于國家治理。從本質(zhì)上說，政府績效審計是對政府公共權(quán)力運用和公共資源配置使用的監(jiān)督，公共權(quán)力主體和運用對象多樣化，導(dǎo)致政府績效審計面對對象范圍廣、種類繁多，涉及的專業(yè)領(lǐng)域繁雜等問題，與此同時，績效審計信息決策依據(jù)的本質(zhì)特征又要求績效審計信息有較高的及時性。由此，政府績效審計開展績效審計時，應(yīng)當(dāng)以協(xié)同的思想，整合社會監(jiān)督資源力量，促進政府績效審計順利開展。政府績效審計協(xié)同包括政府績效審計戰(zhàn)略層面、管理層面和操作層面的協(xié)同(王會金和戚振東，2013)。

政府績效審計戰(zhàn)略協(xié)同是政府績效審計發(fā)展戰(zhàn)略與國家治理戰(zhàn)略，與政府審計機關(guān)發(fā)展戰(zhàn)略相互協(xié)調(diào)匹配。政府績效審計戰(zhàn)略規(guī)劃是促進政府績效審計發(fā)展的重要管理舉措。政府績效審計戰(zhàn)略規(guī)劃包括確定長期和近期政府績效審計重點審計事項、審計任務(wù)進度安排、審計資源配置與審計人力資源發(fā)展規(guī)劃等。政府績效審計戰(zhàn)略規(guī)劃的制定要服務(wù)于國家治理戰(zhàn)略目標(biāo)任務(wù)，要求政府績效審計機關(guān)在制定戰(zhàn)略規(guī)劃時，注重從國家治理戰(zhàn)略目標(biāo)、階段性任務(wù)、重點工作、發(fā)展趨勢等角度，識別國家治理和公共管理領(lǐng)域中的績效審計需求或重大潛在風(fēng)險，以防范和控制國家治理和公共管理領(lǐng)域的風(fēng)險為出發(fā)點，規(guī)劃績效審計項目，設(shè)計績效審計任務(wù)。我國地方政府審計機關(guān)實行的是接受上一級審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的管理體制，因此，地方政府審計機關(guān)制定的績效審計規(guī)劃在與地區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展相匹配、滿足地方政府治理需求發(fā)展需要的同時，還應(yīng)當(dāng)在縱向上與中央審計機關(guān)績效審計戰(zhàn)略規(guī)劃相適應(yīng)，能夠滿足中央審計機關(guān)制定的全國績效審計戰(zhàn)略規(guī)劃發(fā)展要求。

政府績效審計管理協(xié)同是政府審計管理協(xié)同的重要構(gòu)成內(nèi)容。政府績效審計管理協(xié)同是政府績效審計在年度審計計劃、審計項目安排與國家其他監(jiān)督控制系統(tǒng)、與地方政府經(jīng)濟社會發(fā)展的政府治理等協(xié)調(diào)配合。政府績效審計管理層面的協(xié)同包括政府審計機關(guān)績效審計機構(gòu)設(shè)置與審計人員配置協(xié)同、政府績效審計項目開展與經(jīng)濟社會發(fā)展治理需求協(xié)同、政府績效審計信息和結(jié)果與權(quán)力機構(gòu)、決策部門之間的協(xié)同利用等。政府績效審計管理協(xié)同實現(xiàn)依賴于政府審計機關(guān)組織機構(gòu)設(shè)置、管理制度、業(yè)務(wù)流程、人力資源配置、績效管理等方面能夠與績效審計戰(zhàn)略實現(xiàn)、績效審計項目順利實施等相互匹配協(xié)調(diào)，滿足績效審計順利開展的職責(zé)權(quán)限、專業(yè)知識技能、決策信息提供等需求。如政府審計機關(guān)通過建立績效審計職能處室、建立聘用外部工程、資源環(huán)境、金融精算等專家制度，乃至項目外包管理制度，促進績效審計項目開展。政府績效審計開展過程中，涉及與司法機關(guān)、監(jiān)管部門、主管單位、績效評估第三方、中介媒體、社會公眾等單位組織協(xié)調(diào)配合。政府審計機關(guān)應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的溝通協(xié)調(diào)制度，如建立公共關(guān)系管理制度，維系與社會和媒體的良好關(guān)系，實現(xiàn)政府績效審計的參與治理主體協(xié)同，以充分利用各方資源，促進政府績效審計發(fā)展。政府績效審計管理協(xié)同還要求不同的審計機關(guān)之間能夠通過建立平臺，共享信息等實現(xiàn)協(xié)調(diào)配合，促進績效審計發(fā)展。如政府審計機關(guān)利用AO軟件等技術(shù)平臺，共享審計案例與經(jīng)驗，實現(xiàn)不同審計機關(guān)之間開展績效審計中的協(xié)調(diào)配合。

政府績效審計操作層面協(xié)同是政府審計機關(guān)在執(zhí)行具體績效審計時，能夠在審計取證、審計結(jié)果利用等方面，與權(quán)力機構(gòu)、決策部門相協(xié)調(diào)配合，促進績效審計信息共享、審計資源整合利用，以及審計結(jié)果的協(xié)同開發(fā)利用。如政府審計機關(guān)在開展績效審計時，可以通過協(xié)調(diào)主管部門，獲取行業(yè)部門信息，降低審計取證成本等。再如政府審計機關(guān)與中介媒體協(xié)調(diào)，通過中介媒體績效審計立項計劃，接收反饋信息，從而促進科學(xué)有效地制定績效審計項目等。

(四)政府績效審計結(jié)果公開的創(chuàng)新

政府績效審計結(jié)果利用是政府績效審計得以最終發(fā)揮作用的關(guān)鍵影響因素(戚振東和吳清華，2008)。現(xiàn)時期，政府績效審計結(jié)果公開的研究大都是以委托、信息不對稱等理論展開，即從知情權(quán)、信息激勵等角度主張應(yīng)對政府績效審計結(jié)果進行公開，但同時，對于審計結(jié)果公開后續(xù)應(yīng)用，如審計結(jié)果的公眾交流與溝通重視不夠。從政治學(xué)角度的研究結(jié)果則認為，社會公眾參與國家治理必須是有序的。可持續(xù)的民主化更應(yīng)該是內(nèi)生的，由國家治理的現(xiàn)實需要和關(guān)鍵參與者的可行性戰(zhàn)略選擇所推動，并受到經(jīng)濟環(huán)境和現(xiàn)有制度條件的約束(徐湘林，2010)。國家治理實踐經(jīng)驗和理論都說明，在實現(xiàn)政治現(xiàn)代化的同時保持政治穩(wěn)定，就必須保持政治參與水平與政治制度化的均衡發(fā)展，維系較高層次的政治參與度與政治制度化水平(徐海燕，2011)。由此，現(xiàn)有理論強調(diào)了政府績效審計結(jié)果公開的重要性，但同時又強調(diào)了審計結(jié)果公開必須建立在有序的管理控制之下。

西方國家后新公共管理運動的理論和實踐說明，社會公眾參與是國家公共管理改革的必然要求。如信任和關(guān)系契約被認為是公共治理的核心機制。信息透明和公開被認為是培育社會資本的重要途徑。后新公共管理運動的理論實際說明，還可以從社會資本培育的角度理解政府績效審計公開。從社會資本培育的角度理解政府績效審計結(jié)果公開，一方面政府績效審計結(jié)果公開是傳遞政府部門運營管理績效信息、增加透明度的必然要求，另一方面必須重視政府績效審計結(jié)果公開過程中的信息溝通與交流。現(xiàn)時期一些審計機關(guān)的審計結(jié)果公開往往是通過網(wǎng)絡(luò)等單向向社會公開，很少接受社會反饋信息并據(jù)之加以改進。這顯然不利于審計機關(guān)與社會之間的信任關(guān)系和合作氛圍的培育。同時，現(xiàn)今還應(yīng)當(dāng)通過建立規(guī)范的政府審計結(jié)果公開制度，強制政府審計結(jié)果的公開、透明，避免政府績效審計結(jié)果公開過程中包括結(jié)果公開和公開內(nèi)容等的隨意性、無法進行公開責(zé)任追究等問題。

篇(7)

關(guān)鍵案例是GAO（美國政府責(zé)任審計署）案例研究方法中最常用的類型，它是一種對特定的對象進行考察的方法。最常見的應(yīng)用是對受到特定關(guān)注的事件進行的考察，比如美國三里島核泄漏事件，這樣的災(zāi)難事件很特殊也很罕見，可能很多年才會出現(xiàn)一次。因此這樣的案例幾乎沒有得出普遍結(jié)論的推廣意義，我們依然要對這些案例進行考察，對其進行全面深入的分析，挖掘事件的前因后果，為建立預(yù)防機制提供參考，以防范此類事件再次發(fā)生。

另一種可能的情況是在研究一個有普遍意義的問題時，我們可以通過考察一個實例來推斷整體情況。例如，在2009年，美國審計署對于SDVOSB項目（針對為殘疾退伍軍人所擁有的公司提供聯(lián)邦合同的項目）中是否存在欺詐和貪污進行調(diào)查。在這個案例中檢查了該項目中是否存在貪污現(xiàn)象，以及是否存在對貪污的有效控制。

關(guān)鍵案例這種方法特別適合用來回答所研究案例的因果關(guān)系，在對特定對象的背景環(huán)境因素進行充分考慮的基礎(chǔ)上，我們可以得到一個公正、全面的結(jié)論，保證質(zhì)量的同時增強時效性。但是在這種方法下研究的實例同時是一個孤立的因果關(guān)系，它在泛化推廣上存在較大的缺陷，容易使信息使用者產(chǎn)生疑惑，是否案例中所敘述的實例在其他情況、其他地方也存在。因此在使用這種方法的時候需要注意對樣本和證據(jù)過度泛化的問題，通常還需要增加其他樣本或者使用與其他方法相結(jié)合來達到推斷總體的要求。

例證型

例證型案例研究是一種描述性的方法，它主要解決“什么”以及“為什么”的問題，不同于關(guān)鍵案例，例證型可能會使用一個或幾個有聯(lián)系的案例，來向知之甚少的讀者展示情況是怎樣的。這種案例也可以用作輔助說明，以使情況更加清晰易懂，同時也能為讀者提供一種替代經(jīng)驗。因此在選擇例證型的案例時，通常需要較典型或具有代表性的，案例數(shù)量較少以保證讀者有興趣對一個或幾個案例進行了解，例如在示范課堂上經(jīng)常使用案例引入的方法。美國審計署有較多例證型案例研究的應(yīng)用。例如，在1995年，審計署通過一項案例研究調(diào)查了1988年至1991年之間關(guān)閉的軍事基地的后續(xù)處置，通過對選擇的一些樣本點的了解，描述了這些軍事基地被保留、被聯(lián)邦政府機構(gòu)征用或是經(jīng)改造后轉(zhuǎn)為民用的幾種不同的情況。例證案例研究也有缺點，被選擇的實例必須準(zhǔn)確地反映狀況或者項目，當(dāng)存在較大的差異性時，難以選擇一個代表性的樣本，當(dāng)我們不能選擇一個符合需要的樣本點，這種方法就不合適。

探索型

探索型案例研究的作用是為大型的案例研究制訂評價問題、標(biāo)準(zhǔn)、方案和分析戰(zhàn)略，當(dāng)項目運行、目標(biāo)和結(jié)果存在很大的不確定性時最為有用。探索型實質(zhì)上是縮小了的案例研究，因此通常在開展大型調(diào)查前進行。我們之所以將它作為一種案例研究方法類型獨立出來，是由于其應(yīng)用的方法和得出的結(jié)論區(qū)別于其他的類型。在進行探索型案例研究時，每一個重要變量至少要選擇一個樣本點，以使樣本量足夠覆蓋差異性，它的報告結(jié)論一般不夠成熟，并且更偏向于研究人員的直覺而非客觀的觀察，通常是對內(nèi)的或者是更大型報告的一部分。例如，在1985年，NSIAD（美國國家審計總署的國家安全與國際事務(wù)司）通過對巴西市場的案例研究考察了出口競爭中出現(xiàn)的問題。研究人員通過對巴西、日本、法國等國進行實地訪問，會見相關(guān)政府機構(gòu)的官員和私人部門的代表，查閱政府官方文件，并且對巴西市場活躍的高科技公司進行系列的問卷調(diào)查等方法收集了大量的背景性信息。據(jù)此認為巴西市場出口競爭中的關(guān)鍵因素主要有以下4項，分別是雙邊貿(mào)易條約、對銷貿(mào)易、出口融資和遵守貿(mào)易相關(guān)的行業(yè)政策。盡管為了滿足工作要求，NSIAD不需要在后續(xù)的研究中考察這些因素在其他國家的可泛化性，但是這項研究成果仍可以在將來滿足相似的測試。

項目實施

審計署經(jīng)常要面對項目是否實施或項目實施是否有效的問題，對于項目的案例研究有助于考察和展示這些情況。這樣的案例中，法律規(guī)章常常是重要的衡量標(biāo)準(zhǔn)，進行這些案例研究對于提供立法靈活性很有幫助，因此項目實施案例通常是描述性、規(guī)范性的。項目的案例研究成果適于泛化，如果需要推廣，在研究時通常要求選取多個樣本點。在選擇樣本時根據(jù)客戶需要可以選擇典型的、差異的、有代表性、最佳、最差案例。衡量一個項目實施案例研究是否優(yōu)秀的一個重要方面就是是否投入足夠的人員和時間在現(xiàn)場調(diào)查，最終獲取的信息的深度和廣度。因為項目實施研究通常要求多個樣本點，因此要求對研究人員進行培訓(xùn)和監(jiān)督，以滿足質(zhì)量控制要求。高素質(zhì)的研究人員可以在節(jié)約資源的同時將調(diào)查問題用簡潔的方法表達出來。

項目效果

項目效果對項目進行調(diào)查，深入分析項目成功或失敗的原因，可以對今后實施類似的項目提供借鑒價值。1986年，PEMD（項目評估和方法部門）有一份關(guān)于水體質(zhì)量的報告，調(diào)查水質(zhì)改善項目的有效性及成敗原因。通過對四個城市和地區(qū)的水庫進行深入、廣泛的案例研究的基礎(chǔ)上，最終得出匯總結(jié)論。這個報告除了通過四個樣本之間的對比來探尋因果關(guān)系，同時還做出了排除其他解釋的可能性的努力。

和項目實施案例研究相似，評價問題通常要求泛化，然而對于一個高度差異化的項目，從樣本點獲得的信息不能準(zhǔn)確地回答問題時這種方法不適用。有一些方法可以解決這個問題。第一個方法是先在一系列選定的樣本點開展案例研究；然后通過有針對性地審查相關(guān)數(shù)據(jù)、先前的報告或調(diào)查來證實案例研究結(jié)論。第二個方法是先使用其他方法，在明確特定關(guān)鍵因素后，案例研究應(yīng)在能獲取盡可能多的特定理解性信息的樣本點開展。這兩種方法在對于項目的案例研究中證實起到了良好的作用，值得研究和推廣。

累積型

累積型是一種相對較新的方法，尚未找到GAO在案例研究中找到使用。區(qū)別于多樣本點的案例研究，它是將不同時間的案例研究發(fā)現(xiàn)綜合起來。累積案例研究既可以追溯到過去，也可以展望將來，這對進行案例研究收集的數(shù)據(jù)、使用的方法技術(shù)以及研究人員的能力有更高的要求。因此，我們可以期待將來成為一種重要的方法，具有良好的前景。

案例研究方法的特點

在美國審計署所運用的各種績效審計方法中，案例研究法有其特殊的作用和不可替代性。現(xiàn)在案例研究方法定義和內(nèi)容的基礎(chǔ)上總結(jié)出以下特點：

（一）注重背景

案例研究是一種研究復(fù)雜實例的方法，在了解和回答“發(fā)生了什么”、“為什么會發(fā)生”問題的時候，背景環(huán)境是不可忽略的重要因素，它將實例及其環(huán)境作為整體加以廣泛描述和分析。一個優(yōu)秀的案例研究不可能脫離背景而存在，背景環(huán)境是一個案例具有特殊性的基礎(chǔ)，只有在此基礎(chǔ)上才能分析其內(nèi)在的因果關(guān)系，形成最終的報告結(jié)果。

（二）選取標(biāo)準(zhǔn)

從案例研究法的類型可以看出，并非所有的審計對象都適用。因此在選擇研究對象時，必須確立一定的標(biāo)準(zhǔn)，案例研究最適合回答“怎么樣”和“為什么”的問題，在探索型案例研究中還可以解決“是什么”的問題。總的來說，以其目的性選取是最合適的標(biāo)準(zhǔn)。具體到每一種類型的案例研究而言，例證通常需要選擇典型或代表性的樣本，以更好地達到說明的目的；前文提過，探索型案例研究選取的樣本需要足夠覆蓋差異性；至于關(guān)鍵案例研究，通常是案例需要我們?nèi)パ芯浚皇俏覀內(nèi)フ业桨咐豁椖繉嵤┘绊椖啃Ч咐芯浚ǔＰ枰夯筮x取多個樣本點，依據(jù)不同的情況可以選擇典型的、差異的代表、最佳或最差案例；累積案例研究自然是需要選擇大量案例，覆蓋一個較長的時間段。

（三）使用的方法

從收集信息、證據(jù)的方法來看，案例研究法除了需要使用查閱、檢查等常規(guī)方法外，它與其他方法的最大區(qū)別是案例研究中經(jīng)常使用直接觀察和參與觀察。調(diào)查人員要實地參與調(diào)查，要獲得更為可靠的信息，有時甚至需要隱藏身份。例如在進行訪問時，我們使用其他名稱，并不透露真正的身份和目的，在這種情況下獲得的信息可能更為真實。

案例研究的步驟和方法

一個完整的案例研究過程包括：界定研究問題、設(shè)計研究方案、收集證據(jù)、分析證據(jù)、撰寫研究報告五個步驟。現(xiàn)就美國審計署于1986年12月的一份水體質(zhì)量的報告具體分析：第一步，確定研究問題。這個案例主要對水質(zhì)改善與污水處理廠之間的關(guān)系進行研究。第二步，設(shè)計研究方案。研究方案主要包括定義研究對象、形成研究主題、確定樣本選擇數(shù)量和范圍等。這是一個針對水質(zhì)改善項目效果進行研究的案例，在這個案例里，對于過去只關(guān)注污水排放量的做法進行了改進，進一步探究污水排放量變化與水質(zhì)變化之間的關(guān)系，從這個層面可以更真實地反映出項目的有效性。為此，此案例一共選擇了四個較有代表性的城市Allentown，Tamaqua，Lansdale和Hamburg分別收集他們的污水排放量、污染物指標(biāo)和水質(zhì)的信息，進行分析和對比。第三步，證據(jù)收集。案例研究一般采用訪談、觀察和第三方信息等方法收集相關(guān)證據(jù)資料。由于這里探究的是一種內(nèi)在的因果關(guān)系，涉及到大量的數(shù)據(jù)的收集，更多地采用的是第三方的信息，例如，審計署從當(dāng)?shù)氐奈鬯幚韽S每年編寫的排放監(jiān)控報告中收集到歷年的水質(zhì)信息，包括懸浮物、大腸桿菌等污染物以及含氧量、氮的化合物等用來衡量水質(zhì)改善的各項指標(biāo)，同時還從其他機構(gòu)例如EPA，GICS等的文件中引用相關(guān)的數(shù)據(jù)，以此作為分析的基礎(chǔ)。

第四步，證據(jù)分析。案例研究常常會收集和產(chǎn)生大量的數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)需要運用合適的技術(shù)對其進行深入的分析，然后才能為使用者所理解。這份水質(zhì)報告是一個多地域結(jié)論整合的案例，使用同一套方法對四個地區(qū)進行研究：在EPA(美國環(huán)保署)原有的軟件中對所收集的所有數(shù)據(jù)進行分析，分別回答污染物排放量是否減少、水質(zhì)是否改善、染物排放量變化與水質(zhì)改善是否存在某種聯(lián)系以及是否存在其他影響水質(zhì)的原因這四個問題；接著對四個地區(qū)的情況進行對比分析，得出一個匯總的結(jié)論。第五步，提出結(jié)論，撰寫報告。數(shù)據(jù)分析結(jié)果顯示，在污水處理廠更新后四個地區(qū)的排放污染物都有所減少，盡管除了Tamaqua其他三個地區(qū)的污水排放總量都明顯上升。從水質(zhì)來看，Allentown和Tamaqua水質(zhì)有很大的改善，Hamburg只有輕微的改善，而Lansdale的水質(zhì)沒有發(fā)生明顯的變化甚至是變得更差了。因此在最終匯總的報告里，GAO認為水質(zhì)改善項目在Allentown和Tamaqua是有效的，在Hamburg的效果并不明顯還有待觀測，而在Lansdale沒有起到效果，可能是因為其他地區(qū)的污染物投放到該地區(qū)導(dǎo)致其水質(zhì)變差。

然而，案例研究的過程并非是嚴格地按照上述的每一個步驟，它的獨特之處是數(shù)據(jù)的收集和分析是可以循環(huán)交替進行的。在大多數(shù)方法中，信息收集之后進行數(shù)據(jù)分析，然后形成報告。在案例研究中，有一個特殊的程序稱為OTTR，即觀察、思考、測試、修改（observe，think，test，revise），收集到初始的信息后，進行第一階段的觀察活動，了解發(fā)生了什么以及為什么會發(fā)生，接著在第二階段“思考”階段，說明需要哪些新的信息來證明現(xiàn)在認定的解釋或是排除其他的解釋，然后會引出第三階段“測試”階段，在這個階段，根據(jù)前面階段中的說明收集更多信息。最后一個階段要對之前收集的信息和得出的結(jié)論進行復(fù)核和修改。因此可以看出，數(shù)據(jù)的分析結(jié)果有助于下一階段的計劃，下一階段的觀測又會產(chǎn)生新的信息需求，如此循環(huán)往復(fù)，直到找到最為合理的解釋和可信的證據(jù)。

案例研究方法的缺陷

在使用案例研究方法的時候，也發(fā)現(xiàn)了它所具有的一些缺陷，需要采取一些措施去減弱和規(guī)避這些缺陷所帶來的影響。

首先是案例研究在泛化時存在一些問題，有時難以對研究結(jié)論進行一般性的歸納。因為案例研究所針對的常常是一個或幾個樣本，它的結(jié)論不是統(tǒng)計性的而是分析性的，我們使用典型或是具有代表性的樣本點進行案例研究，但泛化的風(fēng)險仍然是存在的。對于例證型、探索型和關(guān)鍵案例來說，如果需要推廣，需要通過和其他方法的結(jié)合來獲得，這種情況下，可能需要尋找更多的證據(jù)來證明其可靠性。對于其他三種類型，一般來說只要他們在樣本點選取和分析戰(zhàn)略設(shè)計時做了充分的考慮，泛化也是可行的。

另外一點是案例研究的結(jié)論可能缺乏公正性。產(chǎn)生這個問題原因主要有：1.使用的信息不夠充分；2.當(dāng)我們采用直接觀察方法時，受研究人員的主觀性影響較大，其公正性和客觀性值得懷疑；3.案例研究的結(jié)論沒有一定的標(biāo)準(zhǔn)。一些專家提出，采取以下措施可以避免偏見和確保準(zhǔn)確性，即

1.向提供數(shù)據(jù)的人們提交最終的報告，收集其對于報告的反饋；2.使用多途徑多方法收集數(shù)據(jù)來進行案例研究；3.通過審計跟蹤或證據(jù)鏈技術(shù)，同時提高審計人員收集直接證據(jù)的能力；4.保證充分的監(jiān)管。最后是可能消耗大量的時間和人力。大量的人力和時間耗費是案例研究中一個非常現(xiàn)實的問題，尤其是在針對項目進行的案例研究中。在預(yù)算有限的情況下，建議在投入一個案例研究之前，首先評估其重要性和必要性，據(jù)此來安排案例實施的優(yōu)先順序；其次是要制定可行的計劃，制定出預(yù)算，合理安排時間、資金和人力資源。

案例研究法在我國績效審計中的應(yīng)用現(xiàn)狀

我國審計署審計長劉家義在2010年的“世界審計組織第六屆效益審計研討會”上表示，到2012年，我國所有的審計項目都將開展績效審計。除了制定績效審計準(zhǔn)則和應(yīng)用指南外，績效審計的方法也是重要的組成部分。根據(jù)審計署2008年至2012年審計工作發(fā)展規(guī)劃，審計署將著力構(gòu)建績效審計評價及方法體系。目前我國對于績效審計中案例研究方法的理論研究還在起步階段，以審計署為例，審計署審計科研所在承擔(dān)審計署2009至2010年度重點研究課題《績效審計指南研究》的過程中，組織編譯了美國和加拿大審計署開發(fā)的六種績效審計方法，其中包括案例研究方法。研究和學(xué)習(xí)美國審計署在績效審計中對案例研究法的應(yīng)用，能夠為我國績效審計方法體系的完善提供參考和啟示，具有重要的意義。

從實務(wù)角度來看，在審計署的對一些重大項目的跟蹤審計中，已經(jīng)可以初見案例研究方法應(yīng)用的端倪。以2011年9月對鋼鐵產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃審計調(diào)查跟蹤為例，審計署駐鄭州特派辦的專項審計調(diào)查組自2011年6月起對寶鋼集團公司落實國家《鋼鐵產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃》（以下簡稱《規(guī)劃》）的情況開展審計調(diào)查。我們可以認為這是一個項目實施的案例研究的應(yīng)用。關(guān)注這個審計項目的主要目標(biāo)，首先是調(diào)查寶鋼集團貫徹《規(guī)劃》取得的實際成效，了解對于規(guī)劃目標(biāo)的實現(xiàn)情況、任務(wù)完成情況和政策措施的落實情況；然后是調(diào)查《規(guī)劃》實施過程中有關(guān)部門、地區(qū)和寶鋼集團采取的具體措施，揭示政策、制度、配套措施落實過程中可能存在的缺陷和不足；最后是分析問題和不足產(chǎn)生的原因，從而為國家以及企業(yè)提出相應(yīng)的對策和建議。從這個目標(biāo)的制定的確可以看到一些案例研究方法運用的影子，為了了解對我國鋼鐵產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃的實施情況，選擇了寶鋼集團這個鋼鐵企業(yè)中的代表進行跟蹤調(diào)查，深入分析其實施過程中的問題和原因，對于推斷其他類似企業(yè)的情況具有一定程度的參考價值，同時有助于相關(guān)政策的完善。

然而，實際上，目前的績效審計對于這種方法的使用并不明確，淺嘗輒止，也沒有出具過正式的案例研究報告。因此，我國績效審計方法體系的構(gòu)建之路依然很漫長，需要進行不斷的探索、嘗試。

對我國案例研究方法在績效審計中發(fā)展的建議

（一）理論是指導(dǎo)，需要完備績效審計理論體系我國現(xiàn)有的審計準(zhǔn)則和指南中尚未涉及案例研究的闡述，建議在以后的修訂中能夠增加相關(guān)的內(nèi)容，對案例研究在績效審計中運用的程序、方法、報告等進行一些規(guī)定和建議。目前我國對于績效審計中案例研究方法的理論研究還處于起步階段，屬于績效審計方法體系的一個組成部分，還僅限于介紹外國績效審計的方法，能結(jié)合我國實際情況的極少。因此建議審計署及各地方審計機關(guān)經(jīng)常召開相關(guān)主題的研討會，并鼓勵專家、學(xué)者進行這方面的研究，多撰寫相關(guān)的論文，集合各方面的智慧，力求能早日補充完整績效審計方法體系的這一部分，以理論指導(dǎo)審計實務(wù)。

（二）人才是關(guān)鍵，能夠加強針對案例研究的人員的培養(yǎng)以及這方面的資金配備由于績效審計遠遠比傳統(tǒng)的財務(wù)審計復(fù)雜，除了需要更為靈活多樣的審計方法，還需要較高的專業(yè)技術(shù)、較廣的知識領(lǐng)域和更強的綜合分析能力，對審計人員的能力提出了更高的要求。而現(xiàn)有審計人員多數(shù)來自于審計、會計等財經(jīng)類院校，知識結(jié)構(gòu)比較單一。建議逐步調(diào)整審計人員結(jié)構(gòu)，在培養(yǎng)財務(wù)、審計的相關(guān)人員之外，也逐漸開始吸納管理科學(xué)、統(tǒng)計學(xué)、心理學(xué)、社會學(xué)、工程、計算機、醫(yī)藥學(xué)、生物學(xué)等等非財經(jīng)類專業(yè)人員進入審計機關(guān)，提高審計人員的專業(yè)水平和綜合素質(zhì)，以便能夠應(yīng)對復(fù)雜各異的案例。

（三）技術(shù)是核心，需要更新數(shù)據(jù)收集和分析的方法和技術(shù)如前所述，案例研究所應(yīng)對的是較為復(fù)雜的案例，常常需要處理大量的數(shù)據(jù)，因此能否更快地收集和處理這些數(shù)據(jù)，關(guān)系著這個案例研究質(zhì)量的好壞，同時也會影響其效率和成本。建議在考慮我國現(xiàn)實國情的前提下，學(xué)習(xí)和引入國外先進的數(shù)據(jù)分析處理技術(shù)，如使用一些模型和軟件等。