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篇(1)

關(guān)鍵詞：風(fēng)險；內(nèi)部審計；成因；控制措施

伴隨著我國綜合國力的提升，企業(yè)內(nèi)部審計的風(fēng)險問題已經(jīng)日漸受到大家的關(guān)注。目前我國的大多數(shù)企業(yè)都存在內(nèi)部審計機構(gòu)獨立性不強，設(shè)置不合理等的方面的問題，如果要根治這種現(xiàn)象，就應(yīng)該對企業(yè)內(nèi)部審計的風(fēng)險做出周全的考慮與思量，找出正確合理的風(fēng)險應(yīng)對措施。

一、內(nèi)部審計風(fēng)險的涵義

內(nèi)部審計，它是一種監(jiān)督行為，且獨立于行政管理部門。它以促進企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展為目的，以負責(zé)本單位及所屬單位的經(jīng)濟活動和財政情況的審計風(fēng)險作為手段。審計風(fēng)險，則是指企業(yè)的財務(wù)報告出現(xiàn)問題時，內(nèi)部審計部門的職員卻主觀片面的判斷其報告是正確合理的，并依據(jù)這種判斷而得出不適當(dāng)?shù)膶徲嫿ㄗh的可能性。

二、內(nèi)部審計風(fēng)險的特點

（一）內(nèi)部審計風(fēng)險的無法預(yù)防性

造成審計風(fēng)險的成因是各不相同且多方面的，所以它就具有一定的必然性。而今，內(nèi)部審計部門職員對企業(yè)業(yè)務(wù)和內(nèi)部控制制度的認識逐漸提升，對日常工作進行經(jīng)常性審查，內(nèi)部審計風(fēng)險已得到有效控制。

（二）內(nèi)部審計風(fēng)險范圍的廣泛性與持久性

促進成本節(jié)制，可為企業(yè)帶來更多的經(jīng)濟利益，因此是企業(yè)內(nèi)部審計的重要目的，所以其廣泛的存在于企業(yè)經(jīng)營運作過程中。而審計風(fēng)險又存在于審計活動的全過程，因此內(nèi)部審計風(fēng)險也同樣存在于企業(yè)經(jīng)營運作全過程，這就在時間、空間上大大擴大了內(nèi)部審計范圍，加大了內(nèi)部審計的風(fēng)險。

（三）內(nèi)部審計風(fēng)險的隱蔽潛在性

內(nèi)部審計風(fēng)險的隱蔽潛在性，其表現(xiàn)在是無法通過計算得到的。除此之外，內(nèi)部審計風(fēng)險的所帶來的影響也是不顯著的，只有當(dāng)它的不良影響成為現(xiàn)實，并給企業(yè)帶來巨大損失，它才可能表現(xiàn)為實在性。

（四）內(nèi)部審計風(fēng)險的或然性和可測控性

內(nèi)部審計風(fēng)險并不是必然產(chǎn)生審計責(zé)任，也不是所有的內(nèi)部審計風(fēng)險都會對企業(yè)的日常經(jīng)營管理活動造成重要影響。且內(nèi)部審計人員可以運用專業(yè)的知識技能和豐富的工作經(jīng)驗對內(nèi)控制度強弱進行測試，對其進行控制，使內(nèi)部審計的風(fēng)險降低。

三、內(nèi)部審計風(fēng)險的成因

（一）傳統(tǒng)內(nèi)部審計工作形式的影響

查錯和發(fā)現(xiàn)問題是傳統(tǒng)企業(yè)內(nèi)部審計工作的側(cè)重點，其內(nèi)部審計主要是以財務(wù)賬項的審計方法為主，重點主要集中在事后審計，而在事前審計和事中審計方面存在很大缺失，很難避免內(nèi)部審計帶來的風(fēng)險。

（二）內(nèi)部審計的復(fù)雜性

隨著我國經(jīng)濟體制的不斷完善，很多企業(yè)都進行了改制。在審計對象方面，由原來的單一形式擴大到股份公司、企業(yè)集團等。在審計內(nèi)容方面，由原來的傳統(tǒng)財務(wù)審計發(fā)展為多層次、全方位的審計，為了適應(yīng)新的審計模式，對內(nèi)部審計人員的要求越來越高，使其審計結(jié)論的正確性也越來越好，因此審計風(fēng)險隨之增大。

（三）內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性缺失

內(nèi)部審計相比較于外部審計，具有外部審計所不能比擬的作用，它對于預(yù)防企業(yè)經(jīng)營管理風(fēng)險、有效杜絕現(xiàn)象、提高企業(yè)的經(jīng)濟效益具有重要意義。但在實際工作中，內(nèi)部審計部門往往獨立性較差，以致無法確保審計工作的完整性。

（四）內(nèi)部審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)較低

單一的傳統(tǒng)審計模式僅僅以財務(wù)審計為主，對于經(jīng)營管理、經(jīng)濟法律等方面的綜合性管理知識缺乏。隨著電子信息化的發(fā)展，電子信息經(jīng)濟的應(yīng)用技術(shù)對審計人員的工作業(yè)務(wù)能力提出了巨大的挑戰(zhàn)，因此給企業(yè)內(nèi)部審計也帶來了一定的風(fēng)險。

（五）缺少必要的質(zhì)量控制措施

審計質(zhì)量較低的原因，是由于質(zhì)量控制制度的不完善。其獎勵和懲罰機制不能積極帶動內(nèi)部審計人員的工作熱情和積極性，從而不能認真完成審計任務(wù)，不嚴格按照標(biāo)準出具審計報告，進而導(dǎo)致內(nèi)部審計的質(zhì)量嚴重下降。

四、內(nèi)部審計風(fēng)險控制的必要性

內(nèi)部審計風(fēng)險是由內(nèi)部審計和審計風(fēng)險組成，而內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分，從而決定了內(nèi)部審計風(fēng)險控制的重要性。

（一）內(nèi)部審計風(fēng)險控制的重要性

內(nèi)部審計風(fēng)險對于企業(yè)整體經(jīng)營運作非常之重要，必需要對相應(yīng)的風(fēng)險進行控制。內(nèi)部審計風(fēng)險如果能夠得到有效控制，對貫徹落實企業(yè)經(jīng)營管理策略，保證企業(yè)會計信息合法合規(guī)以及日常經(jīng)營活動的真實有效地開展具有重大作用，因此內(nèi)部審計的風(fēng)險控制是現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險管理的重要內(nèi)容。

（二）內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的有機聯(lián)系

內(nèi)部審計不僅僅是內(nèi)部控制的一個組成部分，也是內(nèi)部控制的一種特殊形式。而內(nèi)部審計風(fēng)險又是重中之重。內(nèi)部審計是對內(nèi)部控制進行再控制，這在很大程度上表明：內(nèi)部審計工作的發(fā)展方向，是以現(xiàn)代企業(yè)的風(fēng)險管理為導(dǎo)向，對企業(yè)的內(nèi)部審計進行循序漸進的管理控制。

加強內(nèi)部審計風(fēng)險的控制是一項長期而艱巨的任務(wù)，不是短期內(nèi)就能完成的，也不是僅僅依靠企業(yè)自身的努力就可以達到的。首先，國家應(yīng)該為企業(yè)塑造一種積極的、重視開發(fā)和研究內(nèi)部控制的優(yōu)良的宏觀氛圍。此外，外界也可以給企業(yè)的經(jīng)營管理者適當(dāng)?shù)膲毫蛣恿Γ屍淠軌蛟谝欢ǔ潭壬咸岣吆屯晟破髽I(yè)的內(nèi)部審計制度。

參考文獻：

[1]鄭怡.企業(yè)內(nèi)部審計問題探討[J].當(dāng)代經(jīng)濟，2013（下），9：1-2.

篇(2)

一、制度基礎(chǔ)審計模式下的審計風(fēng)險及其模型的缺陷

1、審計風(fēng)險的定義

制度基礎(chǔ)審計是以評價被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)為導(dǎo)向的審計模式。它從檢查被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)入手，要求注冊會計師在對內(nèi)部控制進行全面了解、研究和評價的基礎(chǔ)上確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，收集審計證據(jù)，形成審計意見。

基于對制度基礎(chǔ)審計的認識，國內(nèi)外審計職業(yè)界對審計風(fēng)險的理解總的來說都認為審計風(fēng)險問題實際上是一個審計質(zhì)量問題，是指注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險。所不同的是，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）定義審計風(fēng)險時加入了“無意地”一詞，這就意味著它把注冊會計師有意發(fā)表錯誤意見視為舞弊排除在審計風(fēng)險之外；而中國審計準則和國際審計準則沒有提及有意或無意的問題，也就意味著“有意”“無意”地發(fā)表審計意見的可能性均涵蓋在審計風(fēng)險的定義范圍內(nèi)。

2、審計風(fēng)險模型

盡管上述三方對審計風(fēng)險定義的表述有所不同，但中國審計準則和國際審計準則對外公布的審計風(fēng)險模型卻與AICPA的一致，都為：審計風(fēng)險（AR）=固有風(fēng)險（IR）*控制風(fēng)險（CR）*檢查風(fēng)險（DR）。其中，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報，而未被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。檢查風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報，而未被實質(zhì)性測試防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。

3、制度基礎(chǔ)審計模式下的審計風(fēng)險及其模型的缺陷

經(jīng)過深入研究發(fā)現(xiàn)，上述審計風(fēng)險定義及模型存在許多缺陷：

第一，審計風(fēng)險定義過于狹隘，它忽略了這樣一個事實：即使財務(wù)報表沒有重大錯誤，注冊會計師也會因各種原因而發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姷目赡苄浴?/p>

第二，該審計風(fēng)險模型僅僅從審計過程上把審計風(fēng)險劃分為固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險，未能從審計過程之外分析審計風(fēng)險產(chǎn)生的深層次原因。而實際上，審計風(fēng)險是審計內(nèi)環(huán)境和外環(huán)境共同作用的結(jié)果。

第三，最令人遺憾的是，上述審計風(fēng)險模型沒有包括被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險。事實上，經(jīng)營風(fēng)險已實實在在危及審計職業(yè)界，如安然事件的爆發(fā)導(dǎo)致了有百年歷史的會計公司巨人之一的安達信的破產(chǎn)。這有兩個原因：一是因為現(xiàn)代審計廣泛采用抽樣技術(shù)，存在審計不能發(fā)現(xiàn)重大錯誤的風(fēng)險。二是因為隨著現(xiàn)代經(jīng)濟的迅速發(fā)展，企業(yè)的規(guī)模越來越大，經(jīng)營風(fēng)險不斷加大，經(jīng)營失敗的可能性也逐漸加大。當(dāng)某一公司破產(chǎn)或無力償還債務(wù)時，報表使用者通常會指責(zé)審計失敗。

第四，制度基礎(chǔ)審計方法對固有風(fēng)險的評價流于空泛。對于固有風(fēng)險，它體現(xiàn)出的是被審計單位會計報表中實際存在的錯報和漏報，在注冊會計師審計過程中它已經(jīng)成為事實，注冊會計師無法改變它。在審計實踐中，從穩(wěn)健角度出發(fā)，一般假定其水平為100%。所以，該模型實際上就沒有考慮固有風(fēng)險的實際情況，從而使注冊會計師對固有風(fēng)險的評估就常常流于形式。

第五，制度基礎(chǔ)審計模式下的風(fēng)險概念體系不一致。上述三方公布的審計風(fēng)險不盡相同，但審計風(fēng)險模型卻完全相同，這在邏輯上是無法成立的。

二、風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式下的審計風(fēng)險定義及其模型

風(fēng)險基礎(chǔ)審計是在制度基礎(chǔ)審計的基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，代表了現(xiàn)代審計方法發(fā)展的最新趨勢。它以被審計單位的風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，綜合分析影響被審計單位經(jīng)濟活動的各種風(fēng)險因素，并根據(jù)量化的風(fēng)險水平確定實施審計的范圍和重點，進而實施實質(zhì)性測試的一種審計方法。

這里我們有必要重新界定風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式下審計風(fēng)險的定義及其模型。

1、經(jīng)營風(fēng)險與廣義的審計風(fēng)險

目前，經(jīng)營風(fēng)險有兩個含義，一是企業(yè)沒有達到預(yù)期經(jīng)營目標(biāo)的可能性；二是指企業(yè)在經(jīng)營過程中所面臨的種種不確定性。美國審計學(xué)家阿倫斯將經(jīng)營風(fēng)險定義為“存在企業(yè)由于經(jīng)濟或營業(yè)條件，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行業(yè)之間意想不到的競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資人期望的風(fēng)險”。國內(nèi)有的專家將經(jīng)營風(fēng)險定義為“預(yù)期收益減少與損失發(fā)生的概率”。本文贊同阿倫斯的定義，即經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)沒有達到預(yù)期經(jīng)營目標(biāo)的可能性。

2、重識固定風(fēng)險

與制度基礎(chǔ)審計對固有風(fēng)險的評估流于形式不同，風(fēng)險基礎(chǔ)審計非常重視對被審計單位固有風(fēng)險的評價。它要求將了解被審計單位情況看作是減少審計風(fēng)險的重要組成部分，要求注冊會計師通過了解，形成對被審計單位固有風(fēng)險的評價。這種評價就是分析發(fā)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險區(qū)域，然后測試評價風(fēng)險區(qū)域的內(nèi)部控制有效性，并重點審查這些風(fēng)險區(qū)域。風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法雖然也考慮內(nèi)部控制制度的作用，但它將關(guān)注的重點首先放在對財務(wù)報表更有影響的企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略措施和經(jīng)營活動的分析之上，以求從企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營活動的整體上來把握財務(wù)報表的固有風(fēng)險。因為企業(yè)如果經(jīng)營目標(biāo)、發(fā)展戰(zhàn)略有問題，經(jīng)營活動出現(xiàn)嚴重困難時，管理層就會有嚴重的財務(wù)報表作假動機，這時內(nèi)部控制無法起作用。從這個角度出發(fā)，我們可以認為：固有風(fēng)險（IR）=戰(zhàn)略風(fēng)險（SR）*經(jīng)營風(fēng)險（BR）。在這里，我們姑且仍用固有風(fēng)險這一概念，但其內(nèi)涵與制度基礎(chǔ)審計時的固有風(fēng)險的內(nèi)涵大不相同。此時審計風(fēng)險控制的關(guān)注點已經(jīng)落到了對固有風(fēng)險的分析評價上。

由于風(fēng)險基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計在進行符合性測試和實質(zhì)性測試時，審計程序基本相同，故在兩種審計模式下控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險是一樣的。

3、訴訟風(fēng)險

審計訴訟風(fēng)險是指在控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險之外，會計師事務(wù)所和注冊會計師所面臨的可能使其遭受損失的可能性。審計風(fēng)險模型必須考慮訴訟風(fēng)險，原因有三：

第一，廣義審計風(fēng)險必須與損失相聯(lián)系。發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姾徒?jīng)營風(fēng)險只是產(chǎn)生審計風(fēng)險的一個因素，只能算是一個潛在的審計風(fēng)險。也就是說，發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姾徒?jīng)營風(fēng)險只是審計風(fēng)險產(chǎn)生的一個前提條件，而不是充分條件。因為如果沒有人追究審計的責(zé)任，注冊會計師無須承擔(dān)任何損失。即使他們發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姡瑢徲嬶L(fēng)險也為零。

第二，這里的“損失”，不僅包括現(xiàn)實經(jīng)濟損失，也包括潛在經(jīng)濟損失；不僅包括可以計量的經(jīng)濟損失，也包括不可計量的精神損失。潛在的經(jīng)濟損失包括：注冊會計師及其所在會計師事務(wù)所的信譽受到損害而帶來的對未來收益的影響；精神損失包括：會計師事務(wù)所被撤消，注冊會計師受到行政處分或刑事處罰。

第三，風(fēng)險基礎(chǔ)審計產(chǎn)生的初衷即使注冊會計師面對“訴訟爆炸”危機，為了減少訴訟風(fēng)險而采用的一種新的審計方法。訴訟風(fēng)險應(yīng)該包含在審計風(fēng)險模型中也就理所當(dāng)然。

4、新的審計風(fēng)險模型

基于以上的分析，我們可以重建風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式下的審計風(fēng)險模型，即審計風(fēng)險（AR）=戰(zhàn)略風(fēng)險（SR）*經(jīng)營風(fēng)險（BR）*控制風(fēng)險（CR）*檢查風(fēng)險（DR）*訴訟風(fēng)險（LR）。

與制度基礎(chǔ)審計模式下的風(fēng)險模型相比，上述風(fēng)險模型有如下的優(yōu)點：

第一，保證了風(fēng)險基礎(chǔ)審計模式下的風(fēng)險概念體系的一致性。經(jīng)營風(fēng)險是風(fēng)險基礎(chǔ)審計的核心，它既體現(xiàn)在審計風(fēng)險的定義中，又包括于審計風(fēng)險模型中，保證了風(fēng)險概念體系的前后連貫性。

第二，將傳統(tǒng)風(fēng)險模型中的固有風(fēng)險分拆為戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，強調(diào)對被審計單位風(fēng)險的評價，集中審計資源于高風(fēng)險的審計項目，從而提高審計效率。

篇(3)

一、審計理念的變化

老審計準則遵循的是“把審計程序執(zhí)行到位”的簡單的審計理念。在此理念下，注冊會計師往往不注重了解被審計單位及其環(huán)境，如不注重對行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、內(nèi)部控制、企業(yè)性質(zhì)以及目標(biāo)、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險等情況的了解，而直接進行控制測試或?qū)嵸|(zhì)性測試，注冊會計師審計最主要的任務(wù)就是完成審計程序，不考慮或很少考慮審計風(fēng)險，而且財政部門對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的行政監(jiān)管檢查（包括行業(yè)監(jiān)管檢查）關(guān)注的也是審計程序的履行情況，由此造成注冊會計師只注重審計程序的履行，而忽視了對審計風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對，容易犯只見樹木不見森林的錯誤。如果被審計單位管理當(dāng)局串通舞弊或凌駕于內(nèi)部控制之上，則內(nèi)部控制將無法發(fā)揮作用，注冊會計師也很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)控失效而導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，控制測試也將失去作用。因此，迫切需要改革審計理念，研究出更能有效識別、評估和應(yīng)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的新的審計方法和審計流程，為此，新的審計理念應(yīng)運而生。

新審計準則的最大特點就是注冊會計師帶來了風(fēng)險導(dǎo)向的新的綜合審計理念，該理念強調(diào)在“把審計風(fēng)險控制到位”的前提下再“把審計程序執(zhí)行到位”，可見，這是新準則相對于老準則最重要、最根本的變化。

為了實現(xiàn)“把審計風(fēng)險控制到位”的審計目標(biāo)，新準則明確規(guī)定了風(fēng)險評估是注冊會計師必須履行的審計程序，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的報表層的重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施，針對評估的認定層的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進一步審計程序，以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。在新準則下，注冊會計師不可以不評估重大錯報風(fēng)險，也不可以簡單設(shè)定固有和控制風(fēng)險為最高水平就假定重大錯報風(fēng)險為百分之百而直接盲目實施實質(zhì)性程序。因為不弄清重大錯報風(fēng)險可能發(fā)生在哪個方面或那些領(lǐng)域就實施審計程序，往往發(fā)現(xiàn)不了重大錯報。由此可見，新準則的審計理念更為完善、科學(xué)和先進。

因此，注冊會計師學(xué)習(xí)和執(zhí)行新準則首要的關(guān)鍵問題就是樹立風(fēng)險導(dǎo)向的審計理念，在今后的每一項審計實務(wù)中都要以防范審計風(fēng)險為基本職責(zé)，強化風(fēng)險意識，保持職業(yè)懷疑態(tài)度，不斷提高自身的職業(yè)分析和判斷能力，以對重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對為審計工作的主線流程，同時還必須把應(yīng)該履行的風(fēng)險評估和實質(zhì)性程序執(zhí)行到位，只有這樣才能真正理解和把握風(fēng)險導(dǎo)向的審計理念。

但是，新審計理念的推行必須有新的審計風(fēng)險模型予以支撐，為了順利推行風(fēng)險導(dǎo)向的新理念，新準則下的審計風(fēng)險模型也隨之發(fā)生了相應(yīng)的變化。

二、審計風(fēng)險模型的變化

從老準則的審計風(fēng)險模型：“審計風(fēng)險＝固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”來看，老準則雖然也要求對風(fēng)險進行評估，但由于該風(fēng)險模型的制約及老準則本身的缺陷使得對風(fēng)險的評估不是很狹隘，就是難以規(guī)范履行。如老準則要求編制審計計劃時，注冊會計師應(yīng)評估固有風(fēng)險或直接假定其為高水平，這使得很多注冊會計師不評估固有風(fēng)險而直接假定其為高水平，從而使得對固有風(fēng)險的評估流于形式。另外，盡管老準則要求對固有風(fēng)險和控制風(fēng)險進行綜合評估以作為評估檢查風(fēng)險的基礎(chǔ)，但由于實務(wù)中對兩者的內(nèi)在聯(lián)系往往無法把握，如果只依賴對控制風(fēng)險所作的簡單評估或直接假定控制風(fēng)險為百分之百來大致確定檢查風(fēng)險再據(jù)此計劃實質(zhì)性程序，這樣就很難合理保證財務(wù)報表不存在重大錯報。正是由于這些問題，使得注冊會計師在運用老審計風(fēng)險模型時出現(xiàn)只執(zhí)行準則明確規(guī)定必需履行的審計程序，特別是只把實質(zhì)性測試中的細節(jié)測試執(zhí)行到位即可的錯誤認識和片面做法。實際上，在老準則實施多年的審計實務(wù)中，注冊會計師主要關(guān)心的也正是對財務(wù)報表各組成項目的細節(jié)測試，而不關(guān)心審計后能否合理保證財務(wù)報表不存在重大錯報，以及控制審計風(fēng)險到可接受的低水平。由此可見，盡管老準則考慮了對審計風(fēng)險進行評估的問題，但注冊會計師在日常審計并沒有能夠以對風(fēng)險的評估為導(dǎo)向，問題就在于老準則下審計風(fēng)險模型的局限性，不能有效地識別、評估和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險，所以老準則不能稱之為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

新準則體系中最核心的準則是以下四個：第1101號《財務(wù)報表審計的目標(biāo)和一般原則》準則、第1211號《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》準則、第1231號《針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》準則和第1301號《審計證據(jù)》準則。這四個準則最重要的內(nèi)容就是貫徹了新的審計理念，啟用了“審計風(fēng)險＝重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的新的審計風(fēng)險模型。新準則要求注冊會計師在今后的審計實務(wù)中根據(jù)該模型來計劃和執(zhí)行審計程序，強調(diào)提高注冊會計師發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的能力，強調(diào)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對，強調(diào)把審計風(fēng)險控制到位。只有這樣，才能更有利于對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對以及對重大錯報的審計效果，才能更好地實現(xiàn)財務(wù)報表的審計目標(biāo)，更好地遵循財務(wù)報表審計的一般原則要求，為審計后的財務(wù)報表不存在重大錯報提供合理保證。由此達到全面推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆繕?biāo)，實現(xiàn)將原審計風(fēng)險模型下的“審計程序執(zhí)行到位”的簡單審計理念更新為新審計風(fēng)險模型下的“審計風(fēng)險控制到位”的綜合審計理念。

因此，如果說新準則要求注冊會計師樹立風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畈⒆裱碌膶徲嬶L(fēng)險模型是客觀要求，那么，注冊會計師就要從主觀上強化防范審計風(fēng)險的意識，努力提高自身對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對能力，全面、規(guī)范履行應(yīng)該履行的審計程序，并將審計風(fēng)險降低至可接受的低水平。只有這樣，才能真正把新的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟钬瀼氐轿唬研碌膶徲嬶L(fēng)險模型落實到位。

三、審計流程的變化

由于新準則審計風(fēng)險模型的變化，又導(dǎo)致了對注冊會計師審計流程的具體要求也發(fā)生了重要變化。

老準則下的審計風(fēng)險模型把審計流程分為四部分，分別為：（1）了解被審計單位情況；（2）了解內(nèi)控；（3）控制測試；（4）實質(zhì)性測試。而新準則下的審計風(fēng)險模型把審計流程分為三部分，分別為：（1）了解被審計單位情況及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制）；（2）控制測試；（3）實質(zhì)性程序。從表面上看，新準則的審計流程較舊準則少了一個，但實際上并沒有減少，新準則僅是將老準則下的第（1）和第2個流程進行了合并，并統(tǒng)稱為“風(fēng)險評估程序”。另外，新準則把其第（2）和第（3）兩個流程統(tǒng)稱為“進一步審計程序”，并指出僅靠風(fēng)險評估程序不足以為發(fā)表審計意見提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)根據(jù)對認定層次重大錯報風(fēng)險的評估結(jié)果，恰當(dāng)選用以實質(zhì)性程序為主的實質(zhì)性方案或選擇以控制測試與實質(zhì)性程序結(jié)合使用的綜合性方案。但新準則特別強調(diào)，無論選擇何種方案，注冊會計師都應(yīng)當(dāng)對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設(shè)計和實施實質(zhì)性程序。由于新準則將控制測試和實質(zhì)性程序統(tǒng)稱為“進一步審計程序”，因此，新準則的審計程序從總體上也可以簡單分為兩大塊，即“風(fēng)險評估程序”和“進一步審計程序”。

另外，由于新準則將“了解被審計單位情況及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制）”和“評估重大錯報風(fēng)險”制定為一個準則，從而使得注冊會計師更加明確了了解被審計單位情況及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制）的目的是為了對重大錯報風(fēng)險進行評估，而且將對被審計單位情況及其環(huán)境的了解（包括內(nèi)部控制）和對重大錯報風(fēng)險的評估進行了有機結(jié)合。由此可見，新準則在此問題上更為科學(xué)合理，更有利于注冊會計師對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟詈托聦徲嬶L(fēng)險模型的理解、把握和執(zhí)行。

必須注意的是，盡管新準則對審計流程的數(shù)量沒有發(fā)生變化，但是，新準則對各流程的具體要求，特別是對風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對提出了新的更高的要求。

新準則特別強調(diào)了審計流程的重心必須前移，注冊會計師必須重視計劃審計工作，重視對被審計單位及其環(huán)境的了解（包括內(nèi)部控制），重視對重大錯報風(fēng)險的識別和評估，重視針對評估出的重大錯報風(fēng)險實施相應(yīng)和必要的審計程序。風(fēng)險評估程序的主要目的是針對財務(wù)報表層次和認定層次重大錯報風(fēng)險的評估，是一個連續(xù)、動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程。由此可見，風(fēng)險評估不僅針對整個財務(wù)報表各層次、全方位，而且也是貫穿于整個審計過程始終的審計程序。新準則還明確規(guī)定了風(fēng)險評估程序為必須履行的審計程序。

與風(fēng)險評估程序不同的是，“控制測試”和“實質(zhì)性程序”均是僅針對認定層次的重大錯報風(fēng)險，僅是在進一步審計程序中履行，但目的各有不同。“控制測試”目的在于測試內(nèi)控在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，并據(jù)此重新評估認定層次重大錯報風(fēng)險，而“實質(zhì)性程序”的目的在于發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報風(fēng)險，降低檢查風(fēng)險。同時，新準則還規(guī)定了“實質(zhì)性程序”同樣為必須履行的審計程序。但必須注意的是，如果注冊會計師在審計中認為出現(xiàn)符合準則規(guī)定必須進行控制測試的條件或認為可以進行控制測試時，則應(yīng)該進行控制測試，否則可以不履行控制測試程序。

值得注意的是，從“風(fēng)險評估程序”對報表層和認定層次重大錯報風(fēng)險的評估，到“控制測試”測試內(nèi)控在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，據(jù)此重新評估認定層次重大錯報風(fēng)險，再到“實質(zhì)性程序”以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報風(fēng)險降低檢查風(fēng)險為最終審計目的，新準則下的各大審計程序最終都將審計重點指向了“重大錯報風(fēng)險”，由此可見，注冊會計師在今后的審計實務(wù)中一定要將對“重大錯報風(fēng)險”的識別、評估和應(yīng)對作為審計工作的核心，只有發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報風(fēng)險，才能達到降低檢查風(fēng)險的最終審計目標(biāo)，從而實現(xiàn)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某踔浴?/p>

鑒于以上分析，注冊會計師在今后的審計實務(wù)中務(wù)必拋棄老準則下對審計風(fēng)險的狹隘和片面認識，一定要把對重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對作為審計工作的主要流程、重中之重，一定要全面、規(guī)范履行風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對程序。只有這樣，才能切實把風(fēng)險導(dǎo)向的審計理念落到實處，才能使新的審計風(fēng)險模型在審計實務(wù)中得到充分體現(xiàn)，才能合理保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。

總之，盡管新準則改進了審計理念、審計風(fēng)險模型和審計流程，但新準則并沒有改變對財務(wù)報表的審計目標(biāo)，沒有改變對注冊會計師審計責(zé)任的基本定位，僅是改進了審計工作方法、工作流程和工作重心，使得新準則下的審計程序更為科學(xué)、合理和規(guī)范，更能識別、評估和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險，從而使得新準則在更好地指導(dǎo)注冊會計師實現(xiàn)審計目標(biāo)履行審計責(zé)任并服務(wù)于、服務(wù)好社會公眾的同時，也能更好地保護好注冊會計師自身的合法權(quán)益。但是，所有這些都給注冊會計師提出了新的更高的要求，因此，注冊會計師在今后的審計實務(wù)中，一定要努力提高自身的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)素質(zhì)，保持職業(yè)懷疑態(tài)度，強化對重大錯報風(fēng)險的防范意識，全面和規(guī)范執(zhí)行新準則，認真對待每一個審計項目，認真履行好每一個審計程序，將審計風(fēng)險真正降低至可接受的低水平。

篇(4)

關(guān)鍵詞審計 風(fēng)險 討論 研究

文章編號1008-5807（2011）02-028-01

一、什么是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?/p>

隨著審計環(huán)境的不斷變化，審計模式從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計發(fā)展到傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫼同F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛ｏL(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍侵缸詴嫀熗ㄟ^對被審計單位進行風(fēng)險分析、評價被審單位風(fēng)險控制，確定剩余的審計風(fēng)險，執(zhí)行追加風(fēng)險審計程序，將剩余審計風(fēng)險降低至可接受程度。作為一種較新的審計模式，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕鹆宋覈鴺I(yè)內(nèi)的人士的廣泛關(guān)注和深入研究。

二、國外風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲l(fā)展歷程

早在1981年美國審計準則委員會的審計準則《審計抽樣》的附件中,就提出了審計風(fēng)險模型的雛形;而對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降淖罱K確認是在1983年美國注冊會計師協(xié)會提出了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦碚摚搮f(xié)會還同時創(chuàng)建了“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險”的審計模型。西方監(jiān)管界積極致力于對原有審計模式的分析和新審計模式的開發(fā),公共監(jiān)管委員會在1998年成立了“審計效果研究項目組”，其在2000年的研究報告中提出:傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽媹蟊淼膶徲嬋匀皇怯行Ш颓‘?dāng)?shù)?但是需要完善;新的審計模式可以提高審計效率。2002年10月國際審計和鑒證準則委員了審計風(fēng)險準則的征求意見稿,審計風(fēng)險模型被修訂為“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險”。新模型形式上有所簡化。但是審計風(fēng)險的內(nèi)涵和外延卻擴大了，企業(yè)的整體風(fēng)險所帶來的重大錯報風(fēng)險作為審計風(fēng)險的一個重要構(gòu)成要素進行評估，要求審計工作以評估重大錯報風(fēng)險為起點和導(dǎo)向，圍繞評估的重大錯報風(fēng)險進行設(shè)計和執(zhí)行審計程序，以降低審計風(fēng)險。這些準則已從2004年12月15日起正式施行。1999年美國、英國、加拿大等國家的準則制定機構(gòu)協(xié)同理論界組成了聯(lián)合工作組,對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膽?yīng)用及影響進行了討論,并于2005年5月發(fā)表了研究報告《大會計師事務(wù)所審計方法的發(fā)展》。

國外職業(yè)界對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǜ倪M的探索，為注冊會計師從宏觀上把握審計風(fēng)險提供了較好的思路，但其本身還存在的缺陷不可忽視，尤其是國內(nèi)外審計失敗和舞弊事件的爆發(fā)，暴露出現(xiàn)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫶嬖诘娜毕荨?/p>

三、我國對風(fēng)險導(dǎo)向的審計的研究

國內(nèi)也對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬚归_了一系列研究。胡春元指出審計風(fēng)險實質(zhì)為訴訟風(fēng)險,秦榮生認為審計風(fēng)險就是控制風(fēng)險;謝榮、吳建友認為審計風(fēng)險是企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的副產(chǎn)品;在此基礎(chǔ)上很多學(xué)者介入對風(fēng)險基礎(chǔ)審計的研究,吳向陽、王會金都對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用的可行性和問題提出了意見。上海國家會計學(xué)院風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬔芯繉嶒炇摇⒈本﹪視媽W(xué)院與世界銀行合作開發(fā)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷难芯空n題。隨著國際審計準則的頒布,我國審計準則的修訂也提上了日程,學(xué)術(shù)界就我國是否能夠在新準則中全面引入現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ秸归_了爭論。黃世忠的觀點是目前我國企業(yè)會計信息嚴重失真,公司治理和內(nèi)部控制不完善,注冊會計師行業(yè)對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)風(fēng)險缺乏了解,數(shù)據(jù)積累嚴重不足,還不具備應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險基礎(chǔ)審計的條件;王修岐和劉兵認為:為了適應(yīng)新的情況必須使用一種新的、多維的審計技術(shù),以緩解審計人員面臨的錯綜復(fù)雜的風(fēng)險;陳志強則認為:風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撚袃?nèi)在缺陷;劉峰、許菲也指出風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫊T發(fā)道德風(fēng)險。2004年2月,《會計研究》發(fā)表了陳毓圭的標(biāo)題為《對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ挠蓙砑捌浒l(fā)展的認識》一文,對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷难芯窟M入了一個新的階段。

四、我國發(fā)展風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎媾R的問題

對于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ轿覈谢咎幱诔醪搅私夂褪煜さ碾A段，相比而言，注冊會計師更為關(guān)注一些，有部分會計師事務(wù)所在對大型企業(yè)或上市公司進行審計時，已經(jīng)嘗試著對于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降倪\用。從整個注冊會計師行業(yè)來看，仍處于遵循制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ诫A段，但可以肯定地說，在不遠的將來用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ饺〈鷤鹘y(tǒng)的制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭咽潜厝弧?/p>

五、關(guān)于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷乃伎?/p>

筆者認為，有以下幾個方面需要加以改進：

（一）進一步強化現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?/p>

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\用不是孤立的，在審計實務(wù)中，注冊會計師要樹立風(fēng)險導(dǎo)向意識，并將以往工作經(jīng)驗有效利用，將現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c制度基礎(chǔ)審計、賬項基礎(chǔ)審計結(jié)合起來運用。在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽嵤┻^程中，客觀評價被審計單位所處外部環(huán)境、以及內(nèi)部控制制度，對評價出的高風(fēng)險領(lǐng)域?qū)嵤┰敿毜馁~項審計，這樣可以地控制風(fēng)險，同時約審計成本。

（二）引導(dǎo)會計師事務(wù)所建立信息平臺

在保持成本一定的情況下，要想充分了解被審計單位的企業(yè)，就需要通過相關(guān)機構(gòu)來建立高效實用的信息系統(tǒng)。會計師事務(wù)所應(yīng)建立資料庫，并聽取相關(guān)專業(yè)人員意見，使會計師事務(wù)所在進行風(fēng)險評估的同時能充分獲取相應(yīng)資料，降低審計風(fēng)險，提高服務(wù)質(zhì)量。

參考文獻：

[1]于波,韓佳美.談現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾捌湓谖覈倪\用.中國總會計師,2010,(5).

篇(5)

[關(guān)鍵詞]上市公司 審計風(fēng)險 風(fēng)險成因 風(fēng)險控制

一、上市公司審計風(fēng)險的概念

審計風(fēng)險是指審計師對含有重要錯誤的財務(wù)報表表示不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險。審計風(fēng)險的闡述實際上包括兩個方面的含義:一是注冊會計師認為公允的會計報表，但實際上卻是錯誤的，即已經(jīng)證實的會計報表實際上并未按照會計準則的要求公允反映被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況變動情況，或以被審計單位或?qū)彶榉秶酗@示的特征表明其中存在著重要錯誤而未被注冊會計師察覺的可能性;二是注冊會計師認為的錯誤的會計報表，但實際上是公允的。審計風(fēng)險包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。

二、審計風(fēng)險的特征

1.審計風(fēng)險的客觀性

審計風(fēng)險是獨立于審計人員的意識之外而客觀存在的，審計人員不能完全消滅它。因此通過對審計風(fēng)險的研究，人們只能認識和控制審計風(fēng)險，只能在有限的空間和時間內(nèi)改變風(fēng)險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，不可能完全消除風(fēng)險。

2.審計風(fēng)險的普遍性

審計活動的每一個環(huán)節(jié)都有可能導(dǎo)致風(fēng)險因素的產(chǎn)生。因此，有什么樣的審計活動，就有與之相適應(yīng)的審計風(fēng)險，并會最終影響總的審計風(fēng)險。

3.審計風(fēng)險的潛在性

審計風(fēng)險只是一種可能的風(fēng)險，它對審計人員構(gòu)成某種損失有一個顯化的過程，這一過程的長短因?qū)徲嬶L(fēng)險的內(nèi)容、審計的法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境以及客戶、社會公眾對審計風(fēng)險的認識程度而異。

4.審計風(fēng)險的可控性

現(xiàn)代審計的指導(dǎo)思想從制度基礎(chǔ)審計進一步發(fā)展到風(fēng)險審計表明，審計職業(yè)界逐步向風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆较虬l(fā)展，這說明審計風(fēng)險是可以通過努力而降低其水平的。

三、我國上市公司審計風(fēng)險的成因

將形成審計風(fēng)險的原因按照來源可以分成三大類，即外部環(huán)境審計風(fēng)險、內(nèi)部環(huán)境審計風(fēng)險和會計師事務(wù)所形成的審計風(fēng)險。

1.外部環(huán)境審計風(fēng)險。

(1)社會環(huán)境審計風(fēng)險。社會大眾對審計風(fēng)險的理解和理論界對審計風(fēng)險的理解存在差異，社會公眾一直以來認為注冊會計師應(yīng)該承擔(dān)審計風(fēng)險帶來的一切責(zé)任。

(2)經(jīng)濟環(huán)境審計風(fēng)險。隨著我國經(jīng)濟體制的不斷深化和經(jīng)濟市場化程度的提高，特別是高科技的廣泛運用，金融工具的使用，給審計工作帶來新的問題和挑戰(zhàn)。

(3)法律環(huán)境審計風(fēng)險。法律是審計工作的依據(jù)，審計人員必須按照既定的法律行事。如果法律體系不健全或不銜接，就造成監(jiān)管環(huán)節(jié)薄弱，增加風(fēng)險的機會。

2.內(nèi)部環(huán)境審計風(fēng)險。

(1)來自所有者的壓力及自身利益的驅(qū)使。上市公司的欺詐、舞弊行為屢見不鮮，一些上市公司通過欺詐、舞弊等違法手段粉飾會計利潤，還有一些企業(yè)借殼上市。他們?yōu)榱丝刂剖袌觥⒛踩”├M行違規(guī)操作和掩蓋會計利潤。

(2)會計政策變更和會計估計中的審計風(fēng)險。會計準則規(guī)定，企業(yè)的會計政策確定后，一般不允許更改，但符合條件的除外。合理的會計政策變更和會計估計變更是為了更好的反映交易狀況和交易的公允性。

3.會計師事務(wù)所形成的審計風(fēng)險。

(1)注冊會計師方面的。注冊會計師遵守職業(yè)道德是對注冊會計師的基本要求。在審計過程中，卻出現(xiàn)了一些違背職業(yè)道德的現(xiàn)象，比如會計師事務(wù)所之間競相壓價，不顧審計質(zhì)量;由于某種經(jīng)濟利益出具不真實的審計報告等。

(2)事務(wù)所方面的。質(zhì)量控制是事務(wù)所為了確保審計工作符合獨立審計準則而制定和運用的政策和程序。健全完善的質(zhì)量控制制度是保證會計師事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)的規(guī)定的基礎(chǔ)，質(zhì)量控制上出現(xiàn)問題直接影響審計工作和增加審計風(fēng)險。

四、上市公司審計風(fēng)險的控制

由于審計失敗的事件頻繁發(fā)生，審計風(fēng)險受到了社會各界的關(guān)注。所以，應(yīng)當(dāng)做好審計風(fēng)險的防范與控制工作。因此，我們建議應(yīng)該從以下幾個方面來做好審計風(fēng)險的防范與控制:

1.加強內(nèi)部控制，完善公司治理結(jié)構(gòu)在實際工作中，企業(yè)沒有真正建立起一套法人治理結(jié)構(gòu)，管理當(dāng)局既是經(jīng)營者又是委托人，這大大增大了企業(yè)與注冊會計師合謀的概率。因此，要減少審計失敗的情形，必須完善公司治理結(jié)構(gòu)，提高上市公司質(zhì)量，這樣才能從根本上減少審計風(fēng)險的發(fā)生。

2.深入了解委托單位，減少風(fēng)險發(fā)生的可能性首先，應(yīng)樹立只與正直客戶打交道的原則。客戶如果對其顧客、職工、政府部門或其他方面沒有正直的品格，則出現(xiàn)差錯和舞弊行為的可能性就大。即使擴大審計測試的規(guī)模，審計人員也難以使總體審計風(fēng)險的水平降低到社會可接受的程度內(nèi)。

3.構(gòu)建有效的法律制度體系修改有關(guān)法律、法規(guī)，完善上市公司治理結(jié)構(gòu)，改革會計師事務(wù)所聘任機制。加強股東大會、董事會和監(jiān)事會的管理力度，完善獨立董事和審計委員會制度，制定嚴格的制度規(guī)范審計委員會對會計師事務(wù)所的聘用，提高會計師事務(wù)所的獨立性。此外，還應(yīng)當(dāng)制定完善的上市公司獎懲制度，加強對上市公司財務(wù)欺詐的懲罰力度，使上市公司管理層的行為嚴格受到法律的約束，這樣就直接降低了審計風(fēng)險的發(fā)生。

五、結(jié)論

綜上所述，由于審計風(fēng)險具有客觀性，并不能徹底杜絕上市公司審計風(fēng)險發(fā)生的可能性。但是，我們可以通過運用各種方法和手段來降低潛在審計風(fēng)險發(fā)生的可能性，使上市公司的審計風(fēng)險能夠控制在一個可以接受的范圍內(nèi)。所以我們認為應(yīng)當(dāng)從加強對上市公司的治理結(jié)構(gòu)入手，同時努力提高審計師的執(zhí)業(yè)水平，力求能夠減少上市公司財務(wù)信息造假事件，減少審計失敗的發(fā)生，保護投資者的利益，使我國上市公司的質(zhì)量得以提高。

參考文獻

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篇(6)

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N重要的審計理念和方法，隨著國內(nèi)外審計失敗事件的爆發(fā)，受到行業(yè)內(nèi)外新的關(guān)注。一種意見認為，安然事件中安達信會計公司審計失敗，很大程度上可以歸結(jié)于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟詈头椒ǖ氖。瑧?yīng)反思甚至停止采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ贿€有一種意見認為，我國中天勤會計師事務(wù)所出現(xiàn)的，是因為沒有采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā＿@些意見都反映出我們對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤€缺乏全面的認識。筆者認為，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴皇侵贫然A(chǔ)審計之外的一種方法，而是制度基礎(chǔ)審計的，它仍然處于發(fā)展完善中； 我國獨立審計準則從一開始就是借鑒國際慣例，并在國際審計準則的基礎(chǔ)上制定的，體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睿晃覀儺?dāng)前的任務(wù)，不是否定國際審計準則以及其他國家審計準則體現(xiàn)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆较颍膊皇菬o視我國獨立審計準則已經(jīng)體現(xiàn)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷木瘢砀阋惶讓徲嫓蕜t，而是要認真經(jīng)驗和教訓(xùn)，按照風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊螅M一步完善我國的獨立審計準則，并嚴格付諸實施。

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ挠蓙?/p>

注冊會計師制度的存在和發(fā)展應(yīng)歸因于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離所導(dǎo)致的受托責(zé)任。由于企業(yè)管理當(dāng)局是提供會計報表的責(zé)任主體，自身利益通常與企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營成果掛鉤，編制的會計報表容易受到利益驅(qū)動而失實，因此需要由具有專門知識和技能的獨立第三方——注冊會計師對會計報表進行審計，出具客觀、公允的報告。

注冊會計師的報告可以有效地說明企業(yè)管理當(dāng)局的受托經(jīng)濟責(zé)任，降低會計報表使用人進行決策所面臨的信息失真風(fēng)險。一百多年來，雖然審計的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化，但審計環(huán)境卻發(fā)生了很大的變化。注冊會計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo)，一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法； 審計方法從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞际亲詴嫀煘榱诉m應(yīng)審計環(huán)境的變化而作出的調(diào)整。

在審計發(fā)展的早期（19世紀以前），由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡單，業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，注冊會計師的審計主要是為了滿足財產(chǎn)所有者對會計核算進行獨立檢查，促使受托責(zé)任人（通常為經(jīng)理或下屬）在授權(quán)經(jīng)營過程中做出誠實、可靠的行為。注冊會計師通過完成各項工作以履行審計責(zé)任，包括檢查支持憑證，評估報告資產(chǎn)的價值（通常是成本），確定受托責(zé)任人對存貨購買和發(fā)出核算的正確性。注冊會計師審計的重心在資產(chǎn)負債表，目的是發(fā)現(xiàn)和防止錯誤與舞弊。

由于早期獲取審計證據(jù)的方法比較簡單，注冊會計師將大部分精力投向會計憑證和賬簿的詳細檢查，因此，此時的審計方法是詳細審計，又稱賬項基礎(chǔ)審計。

根據(jù)有關(guān)記載，當(dāng)時的注冊會計師在整個審計過程中，約四分之三的時間花費在合計和過賬上。從方法論的角度上講，這種審計方法就是賬項基礎(chǔ)審計方法（accounting number-based audit approach）。19世紀即將結(jié)束時，會計和審計步入了快速發(fā)展時期。隨著企業(yè)規(guī)模的擴大和組織結(jié)構(gòu)的日益復(fù)雜，股權(quán)投資方式在企業(yè)中得到廣泛。股權(quán)投資者非常重視投資回報，在企業(yè)管理當(dāng)局編制的會計報表中，利潤數(shù)據(jù)成為反映企業(yè)盈利能力的重要指標(biāo)，并定期向現(xiàn)有股東以及潛在股東提供報告。注冊會計師的審計重點也從檢查受托責(zé)任人對資產(chǎn)有效使用轉(zhuǎn)向檢查企業(yè)的資產(chǎn)負債表和利潤表，判斷企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果是否真實和公允。由于企業(yè)規(guī)模日益擴大，經(jīng)濟活動和交易事項不斷豐富、復(fù)雜，注冊會計師花費的審計工作量迅速增大，如需要的審計技術(shù)也日益復(fù)雜，使得詳細審計難以實施，而企業(yè)承擔(dān)的審計費用也難以承受。為了適應(yīng)審計環(huán)境的變化和審計工作的需求，職業(yè)界逐漸改變了詳細審計，代之以抽樣審計。然而，如果不考慮企業(yè)的其他因素，單純使用抽樣審計有其固有的局限性。因為注冊會計師對企業(yè)風(fēng)險、樣本取舍、誤差范圍乃至誤差率的估計都有相當(dāng)?shù)碾y度。為了進一步提高審計效率，改變抽樣審計的隨意性，注冊會計師將審計的視角轉(zhuǎn)向企業(yè)的管理制度，特別是會計信息賴以生成的內(nèi)部控制，從而將內(nèi)部控制與抽樣審計結(jié)合起來。因為職業(yè)界逐漸認識到，設(shè)計合理并且執(zhí)行有效的內(nèi)部控制可以保證會計報表的可靠性，防止重大錯誤和舞弊的發(fā)生。這樣，從20世紀50年代起，以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)的抽樣審計在西方國家得到廣泛應(yīng)用。從方法論的角度看，該種審計方法可以被稱作制度基礎(chǔ)審計方法（system-based audit approach）。制度基礎(chǔ)審計方法的重點在于要求注冊會計師了解、測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。對于內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，注冊會計師通常將其涉及的交易和賬戶余額作為審計的重點，甚至進行詳細審計；對于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，注冊會計師通常將其涉及的交易和賬戶余額進行抽樣審計。由此， 制度基礎(chǔ)審計方法就大大減少了注冊會計師的審計工作量，提高了審計效率，同時也降低了企業(yè)承擔(dān)的審計費用。

由于審計風(fēng)險受到企業(yè)固有風(fēng)險因素的，如管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)、容易產(chǎn)生錯報的會計報表項目、容易受到損失或被挪用的資產(chǎn)等導(dǎo)致的風(fēng)險，又受到內(nèi)部控制風(fēng)險因素的影響，如 賬戶余額或各類交易存在錯報，內(nèi)部控制未能防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的風(fēng)險，還會受到注冊會計師實施審計程序未能發(fā)現(xiàn)賬戶余額或各類交易存在錯報風(fēng)險的影響，因此，注冊會計師僅以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)實施抽樣審計就很難將審計風(fēng)險降至可接受的水平，抽取樣本量的大小也很難說服政府監(jiān)管部門和公眾。為了從理論和實踐上解決制度基礎(chǔ)審計存在的缺陷，注冊會計師職業(yè)界很快開發(fā)出了審計風(fēng)險模型。審計風(fēng)險模型是指"審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險".在審計風(fēng)險模型中，審計風(fēng)險是由會計師事務(wù)所風(fēng)險管理策略所確定的，謹慎行事的會計師事務(wù)所往往將其確定為較低水平，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險則與企業(yè)有關(guān)，注冊會計師可以通過了解企業(yè)及其環(huán)境以及評價內(nèi)部控制對兩者作出評價，在此基礎(chǔ)上確定檢查風(fēng)險，并設(shè)計和實施實質(zhì)性程序，以將審計風(fēng)險控制在會計師事務(wù)所確定的水平。審計風(fēng)險模型的出現(xiàn)，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎(chǔ)采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，即要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導(dǎo)致會計報表出現(xiàn)重大錯報的領(lǐng)域。從國外文獻看，早在1983年，美國審計準則委員會就把這一審計思想寫入了審計準則公告第47號，要求注冊會計師在充分評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的基礎(chǔ)上確定檢查風(fēng)險，最終將審計風(fēng)險控制在可接受的水平。同時，還要求將重要性原則與審計風(fēng)險模型一同運用，以降低審計風(fēng)險，并明確注冊會計師應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。從方法論的角度講，注冊會計師以審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)進行的審計可稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ╮isk-oriented audit approach）。需要指出的是，由于用詞的不同，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘袝r也被稱為“風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法（risk-basedaudit approach）”或“風(fēng)險基礎(chǔ)方法（risk-based approach to auditing）”。

本文將以審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為基礎(chǔ)進行的審計稱為傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā?/p>

職業(yè)界對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǜ倪M的探索

按照傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ詴嫀熓欠駥嵤徲嫵绦颍螘r實施以及在多大范圍內(nèi)實施，完全取決于對檢查風(fēng)險的評估。注冊會計師在運用傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒〞r，通常難以對固有風(fēng)險作出準確評估，往往將固有風(fēng)險簡單地確定為高水平，轉(zhuǎn)而將審計資源投向控制測試（如果必要）和實質(zhì)性測試。由于忽略對固有風(fēng)險的評估，注冊會計師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境（如行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境及目前影響企業(yè)的其他因素；企業(yè)的性質(zhì)，包括產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營、籌資和投資；企業(yè)的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及可能導(dǎo)致會計報表重大錯報的相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險；對企業(yè)財務(wù)業(yè)績的衡量和評價）；而僅從較低層面上評估風(fēng)險，容易犯只見樹木不見森林的錯誤。也就是說，傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄗ⒅貙~戶余額和交易層次風(fēng)險的評估。但企業(yè)是整個社會經(jīng)濟生活中的一個細胞，所處的經(jīng)濟環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略和風(fēng)險都將最終對會計報表產(chǎn)生重大影響。如果注冊會計師不深入考慮會計報表背后的東西，就不能對會計報表項目余額得出一個合理的期望。而且，當(dāng)企業(yè)管理當(dāng)局通同舞弊時，內(nèi)部控制是失效的。如果注冊會計師不把審計視角擴展到內(nèi)部控制以外，就很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發(fā)現(xiàn)由于內(nèi)部控制失效所導(dǎo)致的會計報表存在的重大錯報和舞弊行為。因此，隨著企業(yè)財務(wù)欺詐案的不斷出現(xiàn)，國外一些會計師事務(wù)所在上世紀90年代對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄟM行了改進。改進后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ň哂幸韵绿卣鳎阂皇亲⒅貙Ρ粚徲媶挝簧婺芰徒?jīng)營計劃進行分析，從宏觀上把握審計面臨的風(fēng)險；二是注重運用分析性程序，以識別可能存在的重大錯報風(fēng)險； 三是在評價內(nèi)部控制有效的情況下，減少對接近預(yù)期值的賬戶余額進行測試，注重對例外項目進行詳細審計；四是擴大了審計證據(jù)的內(nèi)涵。注冊會計師形成審計結(jié)論所依據(jù)的證據(jù)不僅包括實施控制測試和實質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。

職業(yè)界在對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǜ倪M的過程中，創(chuàng)造出一種新的方法，稱為風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法（risk-based strategic-systems audit approach）。風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法歸結(jié)起來有以下特征：（1）了解客戶的戰(zhàn)略性優(yōu)勢。如客戶創(chuàng)造價值的計劃是什么？計劃是否恰當(dāng)？相對于占有同樣資源的競爭對手，客戶的優(yōu)勢在哪里？（2）了解威脅客戶經(jīng)營目標(biāo)實現(xiàn)的風(fēng)險。如什么因素可能阻礙客戶創(chuàng)造既定的增值目標(biāo)？哪些因素正在挑戰(zhàn)客戶的競爭優(yōu)勢？風(fēng)險管理、戰(zhàn)略管理和信息管理流程如何發(fā)揮作用？（3）了解實現(xiàn)戰(zhàn)略優(yōu)勢所需的關(guān)鍵程序和相關(guān)勝任能力。如客戶必須擁有什么樣的勝任能力和流程優(yōu)勢才能創(chuàng)造既定的價值？威脅流程目標(biāo)實現(xiàn)的經(jīng)營風(fēng)險是什么？流程目標(biāo)是否與戰(zhàn)略目標(biāo)相一致？在控制流程風(fēng)險層面，對流程風(fēng)險的控制如何發(fā)揮作用？（4）衡量和評價流程執(zhí)行情況。如是否有證據(jù)表明預(yù)期的價值確實被創(chuàng)造出來？亦即，與競爭對手相比，按照戰(zhàn)略目標(biāo)，創(chuàng)造價值的流程是如何執(zhí)行的？由于實現(xiàn)戰(zhàn)略優(yōu)勢和有關(guān)流程的效率，賺取的超過正常水平的利潤是多少？（5）記錄所了解的客戶創(chuàng)造價值和產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量的能力、流程分析、關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)以及經(jīng)營風(fēng)險概率，通過建立全面的經(jīng)營知識決策框架，對管理當(dāng)局作出的認定進行職業(yè)判斷。（6）利用全面的經(jīng)營知識決策框架對整體會計報表包含的關(guān)鍵認定進行預(yù)計。（7）將報告的財務(wù)成果與預(yù)期值比較，設(shè)計額外的審計測試工作以解決預(yù)期值與報告結(jié)果之間的任何差異。

通過運用上述方法，注冊會計師可以獲取以下審計證據(jù)：（1）經(jīng)營風(fēng)險及其在缺乏適當(dāng)內(nèi)部控制情況下對會計報表認定的潛在影響；（2）經(jīng)營控制風(fēng)險及其對會計報表認定的潛在影響； （3）特定的會計報表認定，例如難以審計的會計估計和非常規(guī)交易所依據(jù)的計價和假設(shè)； （4）與處理常規(guī)交易相關(guān)的信息處理風(fēng)險； （5）在企業(yè)層次，經(jīng)營業(yè)績所實現(xiàn)的水平；（6）在業(yè)務(wù)流程層次，經(jīng)營業(yè)績所實現(xiàn)的水平； （7）企業(yè)產(chǎn)生未來現(xiàn)金流量的能力； （8）企業(yè)報告盈利的質(zhì)量和業(yè)績； （9）企業(yè)的價值。與傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ啾龋L(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法獲取審計證據(jù)的領(lǐng)域更廣，但在執(zhí)行審計工作時仍然保留了許多傳統(tǒng)做法，例如運用審計風(fēng)險模型，按照風(fēng)險評估基礎(chǔ)分配審計資源，實施審計程序，依據(jù)獲取的審計證據(jù)對會計報表形成意見；只不過后者將審計學(xué)、系統(tǒng)理論和經(jīng)營戰(zhàn)略結(jié)合起來，更加重視企業(yè)面臨的風(fēng)險。

風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法是對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ母倪M，兩者本質(zhì)的區(qū)別在于審計理念和審計技術(shù)方法的不同。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，由于固有風(fēng)險難以評估，審計的起點往往為企業(yè)的內(nèi)部控制（如果沒有必要測試內(nèi)部控制，審計的起點則為會計報表項目）； 風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法通過綜合評估經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，審計起點為企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略及其業(yè)務(wù)流程。如果企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不重要或風(fēng)險控制很有效，則將實質(zhì)性測試集中在例外事項上。風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法的優(yōu)點是，便于注冊會計師全面掌握企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險，有利于節(jié)省審計成本，克服缺乏全面性的觀點而導(dǎo)致的審計風(fēng)險。但該方法也存在局限性：一是會計師事務(wù)所必須建立功能強大的數(shù)據(jù)庫，以滿足注冊會計師了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風(fēng)險評估、業(yè)績衡量和持續(xù)改進的需要；二是注冊會計師（至少對審計項目承擔(dān)責(zé)任的注冊會計師）應(yīng)當(dāng)是復(fù)合型的人才，有能力判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃； 三是由于實施的實質(zhì)性程序有限，當(dāng)內(nèi)部控制存在缺陷而注冊會計師沒有發(fā)現(xiàn)或測試內(nèi)部控制不充分時，注冊會計師承擔(dān)的審計風(fēng)險就大大增加。此外，由于審計準則的滯后性，風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法的一些做法與審計準則有時會存在較大差異。因此，在審計準則修訂之前，一旦出現(xiàn)審計失敗，如果注冊會計師采用該方法，就很難保護自己。

國際審計與鑒證準則理事會對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷耐晟?/p>

職業(yè)界對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ母倪M，也引起了審計準則制定機構(gòu)的關(guān)注。為了解情況，國外的審計準則制定機構(gòu)于1999年成立了一個審計風(fēng)險小組。2000年，研究小組得出結(jié)論，認為傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒▽蟊韺徲嬋匀皇怯行Ш瓦m當(dāng)?shù)模枰晟疲蕴岣邔徲嬓ЧＱ芯啃〗M同時建議準則制定機構(gòu)根據(jù)研究結(jié)論修訂現(xiàn)行審計準則。在上述背景下，國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）和美國審計準則委員會先后各自成立了審計風(fēng)險項目小組，隨后又將兩個小組合并，以從源頭上實現(xiàn)國際協(xié)調(diào)。該小組于2002年10月了審計風(fēng)險準則征求意見稿。2003年10月，國際審計與鑒證準則理事會在東京召開的會議上對征求意見稿進行了最后修訂，獲得委員會通過，2004年12月15日之后審計風(fēng)險準則將正式施行。

國際審計與鑒證準則理事會的審計風(fēng)險準則包括以下修訂和新起草的準則：（1）會計報表審計的目標(biāo)和基本原則（修訂）； （2）審計證據(jù)（修訂）； （3）了解被審計單位及其環(huán)境和評價重大錯報的風(fēng)險（涉及合并《風(fēng)險評估與內(nèi)部控制》、《機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》、《了解被審計單位情況》）；（4）注冊會計師對評估的風(fēng)險的反應(yīng)程序（擬訂）。其中，《會計報表審計的目標(biāo)和基本原則準則》要求注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時應(yīng)當(dāng)實現(xiàn)會計報表審計目標(biāo)，并遵守基本原則； 《審計證據(jù)準則》要求注冊會計師充分利用認定，據(jù)以作為評估重大錯報風(fēng)險，以及設(shè)計和實施審計程序的基礎(chǔ)；《了解被審計單位及其環(huán)境和評價重大錯報的風(fēng)險準則》要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)在充分了解被審計單位及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制）的基礎(chǔ)上，對會計報表總體層次和認定層次作出風(fēng)險評估；《注冊會計師對評估的風(fēng)險的反應(yīng)程序準則》要求注冊會計師針對評估的風(fēng)險確定總體反應(yīng)，并設(shè)計和實施進一步審計程序的責(zé)任（審計程序的性質(zhì)、時間和范圍）。

（一）會計報表審計的目標(biāo)和基本原則準則

修訂后的《會計報表審計的目標(biāo)和基本原則準則》從以下方面強調(diào)審計風(fēng)險：一是要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實施審計工作，充分考慮可能存在導(dǎo)致會計報表發(fā)生重大錯報的情形；二是在計劃和執(zhí)行審計時，注冊會計師既不應(yīng)假定管理當(dāng)局是不誠實的，也不應(yīng)假定其是完全誠實的；三是修改審計風(fēng)險模型，將固有風(fēng)險和控制風(fēng)險合并為重大錯報風(fēng)險，審計模型修改為“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”，以利于注冊會計師執(zhí)行風(fēng)險評估程序，使之更加符合審計的實際情況。

（二）審計證據(jù)準則

修訂后的《審計證據(jù)準則》要求從以下方面強調(diào)審計風(fēng)險：一是注冊會計師應(yīng)當(dāng)充分運用各類交易、賬戶余額以及表達與披露的認定，作為評估重大錯報風(fēng)險、設(shè)計與執(zhí)行進一步審計程序的基礎(chǔ)；二是將注冊會計師獲取審計證據(jù)的程序區(qū)分為總體審計程序和具體審計程序，總體審計程序包括風(fēng)險評估程序、控制測試和實質(zhì)性程序，具體審計程序包括檢查記錄和文件、檢查有形資產(chǎn)、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和性程序。

（三）了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險準則

修訂后的《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險準則》從以下方面強調(diào)審計風(fēng)險：一是風(fēng)險評估程序以及有關(guān)被審計單位及其環(huán)境（包括內(nèi)部控制）的信息來源。該部分規(guī)范了注冊會計師為 解被審計單位及其環(huán)境而應(yīng)當(dāng)實施的審計程序（風(fēng)險評估程序），還要求在項目小組之間討論被審計單位會計報表存在重大錯報的可能性。二是了解被審計單位及其環(huán)境。該部分要求注冊會計師了解被審計單位及其環(huán)境，以及內(nèi)部控制的組成要素的特定方面，以識別和評估重大錯報的風(fēng)險。三是評估重大錯報的風(fēng)險。該部分要求注冊會計師識別和評估會計報表總體層次和認定層次的重大錯報風(fēng)險，考慮被審計單位及其環(huán)境，包括內(nèi)部控制，以及會計報表中的各類交易、賬戶余額，以識別存在的重大風(fēng)險。四是將識別出的風(fēng)險與認定層次可能發(fā)生的錯報聯(lián)系起來，考慮風(fēng)險的重大性和可能性。該部分也要求注冊會計師確定所識別的任何風(fēng)險是否是需要特別考慮的重大風(fēng)險，或是通過實質(zhì)性程序本身并不能提供充分、適當(dāng)審計證據(jù)的風(fēng)險。注冊會計師還應(yīng)當(dāng)評價被審計單位針對這些風(fēng)險的控制設(shè)計，并確定這些控制是否得以貫徹執(zhí)行。五是與負責(zé)公司治理的機構(gòu)和管理當(dāng)局的溝通。該部分也涉及到與內(nèi)部控制相關(guān)事項，需要注冊會計師與負責(zé)公司治理的機構(gòu)和管理當(dāng)局的溝通。

（四）注冊會計師對評估的重大錯報風(fēng)險實施的審計程序準則

新起草的《注冊會計師對評估的重大錯報風(fēng)險實施的審計程序準則》從以下方面強調(diào)審計風(fēng)險：一是總體應(yīng)對程序。該部分要求注冊會計師針對會計報表總體層次的重大錯報風(fēng)險制定總體應(yīng)對措施。二是針對認定層次的重大錯報風(fēng)險實施的審計程序。該部分要求注冊會計師對評估出的認定層次的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進一步的審計程序，包括測試控制的執(zhí)行有效性以及實質(zhì)性程序。三是評價所獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。該部分要求注冊會計師評價風(fēng)險評估的結(jié)果是否適當(dāng)，并確定是否已經(jīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

由此可見，國際審計與鑒證準則理事會通過修訂審計風(fēng)險模型，強調(diào)從宏觀上了解被審計單位及其環(huán)境，以充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險，針對評估的重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施控制測試和實質(zhì)性程序，并強調(diào)無論內(nèi)部控制是否有效，都要對各類重大交易、重要賬戶余額和重要披露進行詳細審計。上述審計風(fēng)險準則糾正了人們對風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄕJ識和實踐上的偏差，有利于注冊會計師提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，是對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ耐晟啤Ｋ摹⑽覀儗︼L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ恼J識和采取的策略獨立審計準則是注冊會計師審計實踐的產(chǎn)物。西方發(fā)達國家制定獨立審計準則時間很長，形成了比較完善的準則體系，許多審計技術(shù)和方法成為國際慣例，而國際審計準則是國際慣例的集中體現(xiàn)。1994年，國際審計實務(wù)委員會（IAPC）完成并了一套核心國際審計準則。到為止，世界上許多國家和地區(qū)已經(jīng)或正在將國際審計準則作為制定獨立審計準則的基礎(chǔ)。我國在制定獨立審計準則初始，就充分借鑒了國際審計準則和國際慣例，對國際上已有的成文準則、習(xí)慣做法、專業(yè)術(shù)語，如果沒有足夠的理由予以否定，都盡可能吸收借鑒。國際審計準則的基本原則和必要程序構(gòu)成了我國獨立審計準則的基礎(chǔ)。因此，我國獨立審計準則是建立在傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ɑA(chǔ)上的，但需要完善。正如前面所分析的，以傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒榛A(chǔ)制定的審計準則，本身還存在一定缺陷。如果將審計重點放在各類交易和賬戶余額，不從宏觀層面考慮會計報表可能存在的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師很可能只發(fā)現(xiàn)小的錯誤而忽略大的。特別是近幾年，國內(nèi)外爆發(fā)了一系列上市公司財務(wù)欺詐案，促使我們對獨立審計準則的制定和實施認真經(jīng)驗教訓(xùn)。

篇(7)

一、對審計風(fēng)險的理解是多層次的

《國際會計準則》將審計風(fēng)險定義為：審計人員對事實上錯誤的財務(wù)資料可能提供不適當(dāng)意見的風(fēng)險；美國注冊會計師協(xié)會則這樣定義審計風(fēng)險：審計人員對于存在重大錯誤的財務(wù)報表未能適當(dāng)發(fā)表他的意見的風(fēng)險；而我國注冊師協(xié)會這樣定義：審計風(fēng)險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姷目赡苄浴?/p>

一些學(xué)者認為審計風(fēng)險分為三個層次：一是最狹義的審計風(fēng)險――未能察覺出重大錯誤的風(fēng)險；二是狹義的審計風(fēng)險――發(fā)表了不適當(dāng)意見的審計風(fēng)險；三是廣義的審計風(fēng)險――審計職業(yè)風(fēng)險，即審計主體損失的可能性。

大部分學(xué)者將審計風(fēng)險分為兩個層次：狹義的審計風(fēng)險和廣義的審計風(fēng)險。狹義的審計風(fēng)險是指在審計活動中由于各方面因素的影響，而使審計工作中存在錯誤從而造成損失的可能性，或?qū)徲嬋藛T做出錯誤審計結(jié)論而造成損失的概率。狹義的審計風(fēng)險包括誤拒風(fēng)險和誤受風(fēng)險兩種。誤拒風(fēng)險是指將正確或無重大錯誤的被審事項指為錯誤而形成的風(fēng)險；誤受風(fēng)險是指將有重大錯誤的事項指為正確而形成的風(fēng)險。廣義的審計風(fēng)險不僅包括狹義的審計風(fēng)險，而且還包括經(jīng)營風(fēng)險。它是由于第三者的控告而承擔(dān)的風(fēng)險。近年來，經(jīng)營風(fēng)險有日益增長的趨勢。由于審計中普遍使用抽樣審計法，在審計未能發(fā)現(xiàn)重大錯報并提出錯誤的審計意見時，因注冊會計師過失而受損失的客戶，希望得到補償。

二、審計風(fēng)險的特點是多維度的

（一）基于審計方法的局限而導(dǎo)致審計風(fēng)險客觀存在。現(xiàn)代審計的一個顯著特征，就是采用抽樣審計的方法，即根據(jù)總體中的一部分樣本的特性來推斷總體的特性，而樣本的特性與總體的特性或多或少有一點誤差，這種誤差可以控制，但一般難以消除。因此，不論是統(tǒng)計抽樣還是判斷抽樣，若根據(jù)樣本審查結(jié)果來推斷總體，總會產(chǎn)生一定程度的誤差，即審計人員要承擔(dān)一定程度的做出錯誤審計結(jié)論的風(fēng)險。即使是詳細審計，由于經(jīng)濟業(yè)務(wù)的復(fù)雜、管理人員道德品質(zhì)等因素，仍存在審計結(jié)果與客觀實際不一致的情況。因此，風(fēng)險總是存在于審計活動過程中，只是這些風(fēng)險有時并未產(chǎn)生嚴重性的后果，或?qū)徲嬋藛T并未構(gòu)成實質(zhì)性的損失而已。所以，通過審計風(fēng)險的研究，人們只能認識和控制審計風(fēng)險，只能在有限的空間和時間內(nèi)改變風(fēng)險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不可能完全消除風(fēng)險。

（二）審計風(fēng)險存在于審計環(huán)節(jié)之中具有普遍性。因為審計活動是由不同審計環(huán)節(jié)構(gòu)成的，而許多審計環(huán)節(jié)都可能引起風(fēng)險，所以審計風(fēng)險是普遍存在的。因此，有什么樣的審計活動，就有與之相適應(yīng)的審計風(fēng)險，并會最終影響總的審計風(fēng)險。從總體來看，可能產(chǎn)生風(fēng)險的因素有以下幾大類：一是由內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)控制能力差引起的；二是由對項目的錯誤評價和虛假注釋引起的；三是由項目的流動性強，項目的交易量大引起的；四是由抽樣技術(shù)局限性引起的。從每一個具體風(fēng)險看，也是由多因素組成。因此，審計風(fēng)險具有普遍性，它存在于審計過程的每一個環(huán)節(jié)，任何一個環(huán)節(jié)的審計失誤，都會增加最終的審計風(fēng)險。因此，對最終審計風(fēng)險的控制，也就取決于對上述各種風(fēng)險的控制。

（三）審計責(zé)任的存在決定了審計風(fēng)險的潛在性。如果審計人員在執(zhí)業(yè)上不受任何約束，對自己的工作結(jié)果不承擔(dān)任何責(zé)任，就不會形成審計風(fēng)險；如果審計人員雖然發(fā)生了偏離客觀事實的行為，但沒有造成不良后果，沒有引起相應(yīng)的審計責(zé)任，那么這種風(fēng)險只停留在潛在階段，而沒有轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實的風(fēng)險。審計風(fēng)險是在錯誤形成以后經(jīng)過驗證才會體現(xiàn)出來，假如這種錯誤被人們無意中接受，即不再進行驗證，則由此而應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任或遭受的損失實際沒有成為現(xiàn)實。所以，審計風(fēng)險只是一種可能的風(fēng)險，它對注冊會計師構(gòu)成某種損失有一個界限，這一界限因?qū)徲嬶L(fēng)險的內(nèi)容、審計的法律環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境，以及客戶、社會公眾對審計風(fēng)險的認識程度而異。

（四）一些不確定因素導(dǎo)致審計風(fēng)險具有偶然性。由于某些客觀原因，或注冊會計師并未意識到的主觀原因造成，即并非審計人員故意所為，注冊會計師在無意中接受了審計風(fēng)險，又在無意中承擔(dān)了審計風(fēng)險帶來的嚴重后果，這些都會導(dǎo)致審計風(fēng)險具有偶然性。

肯定審計風(fēng)險具有偶然性這一特點非常重要，因為只有在這一前提下，審計人員才會努力設(shè)法避免或降低審計風(fēng)險，對審計風(fēng)險的控制才有意義。倘若審計人員因某種私利故意做出與事實不符的審計結(jié)論，則由此承擔(dān)的責(zé)任并不形成真正意義上的審計風(fēng)險，因為這種審計人員故意的舞弊行為談不上再對審計風(fēng)險進行控制，而這種行為本身就受到職業(yè)道德的譴責(zé)，應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。

盡管審計風(fēng)險具有客觀性、普遍性、潛在性和偶然性，但是審計風(fēng)險是可控的。正確認識審計風(fēng)險的可控性有著重要意義：一方面我們不必害怕審計風(fēng)險，雖然審計人員的責(zé)任會導(dǎo)致審計風(fēng)險的產(chǎn)生，一旦發(fā)生，其可能對審計職業(yè)的影響也是重大的，但我們可以通過識別風(fēng)險領(lǐng)域，采取相應(yīng)的措施加以避免，沒有必要因為風(fēng)險的存在，而不敢承接客戶；另一方面我們意識到了審計風(fēng)險的可控性，說明審計風(fēng)險是可以通過努力而降低其水平的，可以促使我們研究審計理論，提高審計質(zhì)量。

三、審計風(fēng)險成因分析

（一）使用方法的局限性導(dǎo)致審計風(fēng)險產(chǎn)生。現(xiàn)代審計的突出特點是在對被審計單位內(nèi)部控制制度評審的基礎(chǔ)上進行的抽樣審計。注冊會計師在實施抽樣時，不論是對被審單位內(nèi)部控制制度的檢查，還是對其賬戶金額真實性的檢查，都會遇到抽樣風(fēng)險問題，即樣本特征不能代表總體特征而出現(xiàn)的失誤。再者，在審計中注冊會計師對審計成本與效益的選擇貫穿于整個審計過程。在風(fēng)險未暴露之前，往往會注重成本的低廉，注重隨之而來的效益，這也迫使注冊會計師采取更節(jié)省人力與時間的方法，因此產(chǎn)生審計風(fēng)險的可能性大大增強。

（二）審計環(huán)境是審計風(fēng)險的第二個重要因素

1、法律環(huán)境對審計風(fēng)險的影響。法律在賦予審計職業(yè)專門鑒證權(quán)利的同時也讓其承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中，以社會公眾為服務(wù)對象，合理保證企業(yè)的財務(wù)報表公平對待有關(guān)各方，不犧牲任何一方的利益。如果注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)中由于疏忽大意或故意行為而導(dǎo)致對委托人或第三者的損害，那么其中任何一方都可以依照法律追究注冊會計師的法律責(zé)任。在國外，注冊會計師由于表示了錯誤的審計意見而引訟的案件日益增多，而且隨著法庭的判決，審計的服務(wù)對象以及審計責(zé)任有擴大的趨勢，注冊會計師的風(fēng)險意識也不斷加強。在我國，《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》等相關(guān)法律法規(guī)都規(guī)定了注冊會計師所應(yīng)承擔(dān)的行政及刑事的法律責(zé)任。

2、社會環(huán)境對審計風(fēng)險的影響。由于我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，盡管頒布了一些相關(guān)法律法規(guī)，但是仍不完善，企業(yè)的經(jīng)營活動缺乏規(guī)范，投機心理和短期行為較為普遍，許多企業(yè)存在粉飾財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的意圖與行為，一些企業(yè)的經(jīng)營管理者缺乏起碼的誠實與信譽，甚至賄賂審計人員，使其失去獨立性，以達到欺騙投資者、債權(quán)人以及相關(guān)的利害關(guān)系人的目的，最終使注冊會計師及其事務(wù)所承擔(dān)法律責(zé)任。我國曾經(jīng)發(fā)生的多起相關(guān)案件即證明了這一點。

3、審計職業(yè)界自身對審計風(fēng)險的影響。會計師事務(wù)所的管理體制和不正當(dāng)競爭對我國審計職業(yè)界的負面作用。目前，注冊會計師職業(yè)界普遍存在低價競爭、高額回扣的現(xiàn)象，使注冊會計師與會計師事務(wù)所處于不平等競爭的不良環(huán)境之中，在此種惡劣的審計環(huán)境中，審計風(fēng)險的管理與控制難以實現(xiàn)，或者是要付出高昂代價方能實現(xiàn)。

（三）審計內(nèi)容的復(fù)雜化和多樣化強化了審計風(fēng)險產(chǎn)生的可能性。審計主要是以會計信息為媒介的間接審計，由于其不是通過對經(jīng)濟活動的直接參與對其進行評價，而是事后通過檢查會計信息對經(jīng)濟活動做一評價。因此，其審計質(zhì)量建立在會計反映的資料上。經(jīng)濟業(yè)務(wù)的種類和性質(zhì)是多樣化和復(fù)雜化的，會計核算如所得稅會計、期貨會計、衍生金融工具會計、合并會計、外幣會計以及網(wǎng)絡(luò)會計等遠遠超出了傳統(tǒng)財務(wù)會計的內(nèi)容。對這些業(yè)務(wù)的處理，顯然要比傳統(tǒng)的財務(wù)會計更具挑戰(zhàn)性，更容易發(fā)生爭議。需要注冊會計師根據(jù)實踐經(jīng)驗進行職業(yè)判斷，一旦判斷失誤，則可能要承擔(dān)法律責(zé)任。

（四）注冊會計師本身執(zhí)業(yè)不規(guī)范引發(fā)審計風(fēng)險。一般情況下，每一個會計師事務(wù)所都必須根據(jù)職業(yè)協(xié)會頒布的質(zhì)量控制準則，建立和執(zhí)行本所的“質(zhì)量控制制度”。但是有些事務(wù)所根本沒有建立或執(zhí)行自身的質(zhì)量控制制度，以致注冊會計師在執(zhí)行審計時沒能遵守職業(yè)準則的要求，從而帶來審計風(fēng)險。從注冊會計師個人的素質(zhì)來看，應(yīng)具有良好的業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德素質(zhì)，但目前我國注冊會計師隊伍的質(zhì)量狀況尚不盡如人意。一方面相當(dāng)一部分注冊會計師知識結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)能力和經(jīng)驗未能達到應(yīng)有的水平，加上后繼教育的力度不夠，使審計風(fēng)險的管理與控制缺乏內(nèi)在的保障；另一方面一些注冊會計師缺乏起碼的職業(yè)道德，在審計過程中任意簡化程序，放寬尺度，甚至為客戶偷逃國家稅收出謀劃策，使審計風(fēng)險在客觀上被人為地放大。

審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因以及審計歷史上的許多事件告訴我們，審計風(fēng)險具有普遍性、不可避免性和潛在性，但也具有可控性。盡管審計風(fēng)險在客觀上是普遍存在的，但審計組織和注冊會計師可以通過主觀努力對其進行適當(dāng)?shù)墓芾恚瑢⑵淇刂圃谝欢ǖ姆秶畠?nèi)。所以，建立有效的風(fēng)險防范措施機制，進行風(fēng)險防范和控制是至關(guān)重要的。

四、注冊會計師防范審計風(fēng)險的努力方向

（一）應(yīng)強化對審計的質(zhì)量控制

1、提高審計人員素質(zhì)是提高審計質(zhì)量控制的首要因素。社會的競爭，關(guān)鍵是人才的競爭，只有造就一批同審計工作相適應(yīng)，具有一定思想素質(zhì)、業(yè)務(wù)素質(zhì)和文化素質(zhì)的注冊會計師，才能有效地防范風(fēng)險。（1）提高政策水平和職業(yè)道德修養(yǎng)。事務(wù)所應(yīng)定期舉行政策法規(guī)特別是新稅制、新財會制度以及新近出臺的經(jīng)濟法規(guī)的學(xué)習(xí)討論，制定事務(wù)所人員遵循的道德標(biāo)準和考核、獎懲的辦法，以規(guī)范和約束注冊會計師的行為。（2）提高現(xiàn)有人員的專業(yè)技能和理論水平。定期進行專業(yè)技能和專業(yè)理論的再教育，并定期進行考核和研討。對注冊會計師進行崗位培訓(xùn)。

2、建立健全內(nèi)控制度和風(fēng)險責(zé)任制度。（1）實行質(zhì)量否決權(quán)，即注冊會計師項目查證簽名負責(zé)制和主任審計師把關(guān)否決制。提高審計工作質(zhì)量意識，從影響質(zhì)量和風(fēng)險的各因素入手，采取多種方法，對審計工作質(zhì)量層層控制定期進行考核和獎懲。（2）分組要專業(yè)化。審計風(fēng)險的出現(xiàn)，很多原因是由于審計人員不了解委托單位和行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況而產(chǎn)生的，因此有必要實行分組專業(yè)化。同時，有一些大項目，如資產(chǎn)評估等綜合項目實行審計隊伍專業(yè)綜合化，即兼顧經(jīng)濟、技術(shù)、法律等專業(yè)人員綜合使用，這樣有利于遏制風(fēng)險的產(chǎn)生。（3）建立報告和審計工作底稿的復(fù)核制度。

3、抓好審計作業(yè)質(zhì)量控制。（1）事前正確處理好審計風(fēng)險與重要性概念及證據(jù)收集的關(guān)系，根據(jù)其三者存在的特定關(guān)系和重要性原則，正確運用審計風(fēng)險模型，分析影響因素，準確有效地估計審計風(fēng)險、固有風(fēng)險和控制風(fēng)險，從而估計檢查風(fēng)險，考慮成本效益原則，確定審計方法以及證據(jù)收集成本的高低，編制實施計劃。（2）事中控制，主要是審查計劃安排是否與委托單位要求相符，包括審計的內(nèi)容、范圍、完成的時間以及人員分工，并且根據(jù)實際情況，適時修訂計劃，以增強審計工作的時效性和效果性。檢查審計方法是否得當(dāng)，審計依據(jù)是否正確，審計證據(jù)是否充分，審計判斷是否恰當(dāng)；檢查資料整理的完整性與邏輯性。同時，編制高質(zhì)量的審計工作底稿，且審計報告必須與被審單位交換意見，充分聽取委托單位及當(dāng)事人的意見；報告應(yīng)有專人負責(zé)審定。

（二）注冊會計師應(yīng)保持對審計環(huán)境的敏感性。了解客戶及與審計事項有關(guān)的各方面情況是發(fā)現(xiàn)風(fēng)險、避免法律訴訟的重要工作。在實施實際審計前，應(yīng)了解下列環(huán)境事項并保持敏感性：（1）對整個特別是本地區(qū)的財政經(jīng)濟狀況及其變化發(fā)展的趨勢深入了解；（2）現(xiàn)有政策、法規(guī)對客戶的經(jīng)營管理所產(chǎn)生的影響及其程度；（3）客戶的法定代表人及其主要經(jīng)營管理人員內(nèi)部變動及外部流動情況；（4）客戶內(nèi)控制度健全情況，采取何種核算體系；（5）已制定的審計專業(yè)標(biāo)準及其適用狀況如何；（6）已掌握的審計知識及相關(guān)技術(shù)的發(fā)展趨勢。